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1、附件3： 企業(yè)內(nèi)部控制審計指引 第一章總則 第一條為了規(guī)范注冊會計師執(zhí)行企業(yè)內(nèi)部控制審計業(yè)務，明確工作要求，保證執(zhí)業(yè)質量，根據(jù)《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》、《中國注冊會計師鑒證業(yè)務基本準則》及相關執(zhí)業(yè)準則，制定本指引。 第二條本指引所稱內(nèi)部控制審計，是指會計師事務所接受委托，對特定基準日內(nèi)部控制設計與運行的有效性進行審計。 第三條建立健全和有效實施內(nèi)部控制，評價內(nèi)部控制的有效性是企業(yè)董事會的責任。按照本指引的要求，在實施審計工作的基礎上對內(nèi)部控制的有效性發(fā)表審計意見，是注冊會計師的責任。 第四條注冊會計師執(zhí)行內(nèi)部控制審計工作，應當獲取充分、適當?shù)淖C據(jù)，為發(fā)表內(nèi)部控制審計意見提供合理保證

2、。 注冊會計師應當對財務報告內(nèi)部控制的有效性發(fā)表審計意見，并對內(nèi)部控制審計過程中注意到的非財務報告內(nèi)部控制的重大缺陷，在內(nèi)部控制審計報告中增加“非財務報告內(nèi)部控制重大缺陷描述段”予以披露。 第五條注冊會計師可以單獨進行內(nèi)部控制審計，也可將內(nèi)部控制審計與財務報表審計整合進行（以下簡稱整合審計）。 在整合審計中，注冊會計師應當對內(nèi)部控制設計與運行的有效性進行測試，以同時實現(xiàn)下列目標： （一）獲取充分、適當?shù)淖C據(jù)，支持其在內(nèi)部控制審計中對內(nèi)部控制有效性發(fā)表的意見。 （二）獲取充分、適當?shù)淖C據(jù)，支持其在財務報表審計中對控制風險的評估結果。 第二章計劃審計工作 第六條注冊會計師應當恰當?shù)赜?/p>

3、劃內(nèi)部控制審計工作，配備具有專業(yè)勝任能力的項目組，并對助理人員進行適當?shù)亩綄А? 第七條在計劃審計工作時，注冊會計師應當評價下列事項對內(nèi)部控制、財務報表以及審計工作的影響： （一）與企業(yè)相關的風險。 （二）相關法律法規(guī)和行業(yè)概況。 （三）企業(yè)組織結構、經(jīng)營特點和資本結構等相關重要事項。 （四）企業(yè)內(nèi)部控制最近發(fā)生變化的程度。 （五）與企業(yè)溝通過的內(nèi)部控制缺陷。 （六）重要性、風險等與確定內(nèi)部控制重大缺陷相關的因素。 （七）對內(nèi)部控制有效性的初步判斷。 （八）可獲取的、與內(nèi)部控制有效性相關的證據(jù)的類型和范圍。 第八條注冊會計師應當以風險評估為基礎，選擇擬測試的控制，確定測試所需

4、收集的證據(jù)。 內(nèi)部控制的特定領域存在重大缺陷的風險越高，給予該領域的審計關注就越多。 第九條注冊會計師應當對企業(yè)內(nèi)部控制自我評價工作進行評估，判斷是否利用企業(yè)內(nèi)部審計人員、內(nèi)部控制評價人員和其他相關人員的工作以及可利用的程度，相應減少可能本應由注冊會計師執(zhí)行的工作。 注冊會計師利用企業(yè)內(nèi)部審計人員、內(nèi)部控制評價人員和其他相關人員的工作，應當對其專業(yè)勝任能力和客觀性進行充分評價。 與某項控制相關的風險越高，可利用程度就越低，注冊會計師應當更多地對該項控制親自進行測試。 注冊會計師應當對發(fā)表的審計意見獨立承擔責任，其責任不因為利用企業(yè)內(nèi)部審計人員內(nèi)部控制評價人員和其他相關人員的工作而減輕

5、。 第三章實施審計工作 第十條注冊會計師應當按照自上而下的方法實施審計工作。自上而下的方法是注冊會計師識別風險、選擇擬測試控制的基本思路。注冊會計師在實施審計工作時，可以將企業(yè)層面控制和業(yè)務層面控制的測試結合進行。 第十一條注冊會計師測試企業(yè)層面控制，應當把握重要性原則，至少應當關注： （一）與內(nèi)部環(huán)境相關的控制。 （二）針對董事會、經(jīng)理層凌駕于控制之上的風險而設計的控制。 （三）企業(yè)的風險評估過程。 （四）對內(nèi)部信息傳遞和財務報告流程的控制。 （五）對控制有效性的內(nèi)部監(jiān)督和自我評價。 第十二條注冊會計師測試業(yè)務層面控制，應當把握重要性原則，結合企業(yè)實際、企業(yè)內(nèi)部控制各項應用

6、指引的要求和企業(yè)層面控制的測試情況，重點對企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動中的重要業(yè)務與事項的控制進行測試。 注冊會計師應當關注信息系統(tǒng)對內(nèi)部控制及風險評估的影響。 第十三條注冊會計師在測試企業(yè)層面控制和業(yè)務層面控制時，應當評價內(nèi)部控制是否足以應對舞弊風險。 第十四條注冊會計師應當測試內(nèi)部控制設計與運行的有效性。如果某項控制由擁有必要授權和專業(yè)勝任能力的人員按照規(guī)定的程序與要求執(zhí)行，能夠實現(xiàn)控制目標，表明該項控制的設計是有效的。 如果某項控制正在按照設計運行,執(zhí)行人員擁有必要授權和專業(yè)勝任能力，能夠實現(xiàn)控制目標，表明該項控制的運行是有效的。 第十五條注冊會計師應當根據(jù)與內(nèi)部控制相關的風險，確定擬實施

7、審計程序的性質、時間安排和范圍，獲取充分、適當?shù)淖C據(jù)。與內(nèi)部控制相關的風險越高，注冊會計師需要獲取的證據(jù)應越多。 第十六條注冊會計師在測試控制設計與運行的有效性時，應當綜合運用詢問適當人員、觀察經(jīng)營活動、檢查相關文件、穿行測試和重新執(zhí)行等方法。 詢問本身并不足以提供充分、適當?shù)淖C據(jù)。 第十七條注冊會計師在確定測試的時間安排時，應當在下列兩個因素之間作出平衡，以獲取充分、適當?shù)淖C據(jù)： （一）盡量在接近企業(yè)內(nèi)部控制自我評價基準日實施測試。 （二）實施的測試需要涵蓋足夠長的期間。 第十八條注冊會計師對于內(nèi)部控制運行偏離設計的情況（即控制偏差），應當確定該偏差對相關風險評估、需要獲取的證據(jù)

8、以及控制運行有效性結論的影響。 第十九條在連續(xù)審計中，注冊會計師在確定測試的性質、時間安排和范圍時，應當考慮以前年度執(zhí)行內(nèi)部控制審計時了解的情況。 第四章評價控制缺陷 第二十條內(nèi)部控制缺陷按其成因分為設計缺陷和運行缺陷，按其影響程度分為重大缺陷、重要缺陷和一般缺陷。 注冊會計師應當評價其識別的各項內(nèi)部控制缺陷的嚴重程度，以確定這些缺陷單獨或組合起來，是否構成重大缺陷。 第二十一條在確定一項內(nèi)部控制缺陷或多項內(nèi)部控制缺陷的組合是否構成重大缺陷時注冊會計師應當評價補償性控制（替代性控制）的影響。企業(yè)執(zhí)行的補償性控制應當具有同樣的效果。 第二十二條表明內(nèi)部控制可能存在重大缺陷的跡象，主要

9、包括： （一）注冊會計師發(fā)現(xiàn)董事、監(jiān)事和高級管理人員舞弊。 （二）企業(yè)更正已經(jīng)公布的財務報表。 （三）注冊會計師發(fā)現(xiàn)當期財務報表存在重大錯報，而內(nèi)部控制在運行過程中未能發(fā)現(xiàn)該錯報。 （四）企業(yè)審計委員會和內(nèi)部審計機構對內(nèi)部控制的監(jiān)督無效。 第五章完成審計工作 第二十三條注冊會計師完成審計工作后，應當取得經(jīng)企業(yè)簽署的書面聲明。書面聲明應當包括下列內(nèi)容： （一）企業(yè)董事會認可其對建立健全和有效實施內(nèi)部控制負責。 （二）企業(yè)已對內(nèi)部控制的有效性作出自我評價，并說明評價時采用的標準以及得出的結論。 （三）企業(yè)沒有利用注冊會計師執(zhí)行的審計程序及其結果作為自我評價的基礎。 （四）企業(yè)已

10、向注冊會計師披露識別出的所有內(nèi)部控制缺陷，并單獨披露其中的重大缺陷和重要缺陷。 （五）企業(yè)對于注冊會計師在以前年度審計中識別的重大缺陷和重要缺陷，是否已經(jīng)采取措施予以解決。 六）企業(yè)在內(nèi)部控制自我評價基準日后，內(nèi)部控制是否發(fā)生重大變化，或者存在對內(nèi)部控制具有重要影響的其他因素。 第二十四條企業(yè)如果拒絕提供或以其他不當理由回避書面聲明，注冊會計師應當將其視為審計范圍受到限制，解除業(yè)務約定或出具無法表示意見的內(nèi)部控制審計報告。 第二十五條注冊會計師應當與企業(yè)溝通審計過程中識別的所有控制缺陷。對于其中的重大缺陷和重要缺陷，應當以書面形式與董事會和經(jīng)理層溝通。 注冊會計師認為審計委員會和內(nèi)部

11、審計機構對內(nèi)部控制的監(jiān)督無效的，應當就此以書面形式直接與董事會和經(jīng)理層溝通。 書面溝通應當在注冊會計師出具內(nèi)部控制審計報告之前進行。 第二十六條注冊會計師應當對獲取的證據(jù)進行評價，形成對內(nèi)部控制有效性的意見。 第六章出具審計報告 第二十七條注冊會計師在完成內(nèi)部控制審計工作后，應當出具內(nèi)部控制審計報告。標準內(nèi)部控制審計報告應當包括下列要素： （一）標題。 （二）收件人。 （三）引言段。 （四）企業(yè)對內(nèi)部控制的責任段。 （五）注冊會計師的責任段。 （六）內(nèi)部控制固有局限性的說明段。 （七）財務報告內(nèi)部控制審計意見段。 （八）非財務報告內(nèi)部控制重大缺陷描述段。 （九）注冊會

12、計師的簽名和蓋章。 （十）會計師事務所的名稱、地址及蓋章。 （十一）報告日期。 第二十八條符合下列所有條件的，注冊會計師應當對財務報告內(nèi)部控制出具無保留意見的內(nèi)部控制審計報告： （一）企業(yè)按照《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》、《企業(yè)內(nèi)部控制應用指引》、《企業(yè)內(nèi)部控制評價指引》以及企業(yè)自身內(nèi)部控制制度的要求，在所有重大方面保持了有效的內(nèi)部控制。 （二）注冊會計師已經(jīng)按照《企業(yè)內(nèi)部控制審計指引》的要求計劃和實施審計工作，在審計過程中未受到限制。 第二十九條注冊會計師認為財務報告內(nèi)部控制雖不存在重大缺陷，但仍有一項或者多項重大事項需要提請內(nèi)部控制審計報告使用者注意的，應當在內(nèi)部控制審計報告中增加

13、強調(diào)事項段予以說明。 注冊會計師應當在強調(diào)事項段中指明，該段內(nèi)容僅用于提醒內(nèi)部控制審計報告使用者關注，并不影響對財務報告內(nèi)部控制發(fā)表的審計意見。 第三十條注冊會計師認為財務報告內(nèi)部控制存在一項或多項重大缺陷的，除非審計范圍受到限制，應當對財務報告內(nèi)部控制發(fā)表否定意見。 注冊會計師出具否定意見的內(nèi)部控制審計報告，還應當包括下列內(nèi)容： （一）重大缺陷的定義。 （二）重大缺陷的性質及其對財務報告內(nèi)部控制的影響程度。 第三十一條注冊會計師審計范圍受到限制的，應當解除業(yè)務約定或出具無法表示意見 的內(nèi)部控制審計報告，并就審計范圍受到限制的情況，以書面形式與董事會進行溝通。 注冊會計師在出具

14、無法表示意見的內(nèi)部控制審計報告時，應當在內(nèi)部控制審計報告中指明審計范圍受到限制，無法對內(nèi)部控制的有效性發(fā)表意見。 注冊會計師在已執(zhí)行的有限程序中發(fā)現(xiàn)財務報告內(nèi)部控制存在重大缺陷的，應當在內(nèi)部控制審計報告中對重大缺陷作出詳細說明。 第三十二條注冊會計師對在審計過程中注意到的非財務報告內(nèi)部控制缺陷，應當區(qū)別具體情況予以處理： （一）注冊會計師認為非財務報告內(nèi)部控制缺陷為一般缺陷的，應當與企業(yè)進行溝通，提醒企業(yè)加以改進，但無需在內(nèi)部控制審計報告中說明。 （二）注冊會計師認為非財務報告內(nèi)部控制缺陷為重要缺陷的，應當以書面形式與企業(yè)董事會和經(jīng)理層溝通，提醒企業(yè)加以改進，但無需在內(nèi)部控制審計報告中

15、說明。 （三）注冊會計師認為非財務報告內(nèi)部控制缺陷為重大缺陷的，應當以書面形式與企業(yè)董事會和經(jīng)理層溝通，提醒企業(yè)加以改進；同時應當在內(nèi)部控制審計報告中增加非財務報告內(nèi)部控制重大缺陷描述段，對重大缺陷的性質及其對實現(xiàn)相關控制目標的影響程度進行披露提示內(nèi)部控制審計報告使用者注意相關風險。 第三十三條在企業(yè)內(nèi)部控制自我評價基準日并不存在、但在該基準日之后至審計報告日之前（以下簡稱期后期間）內(nèi)部控制可能發(fā)生變化，或出現(xiàn)其他可能對內(nèi)部控制產(chǎn)生重要影響的因素。注冊會計師應當詢問是否存在這類變化或影響因素，并獲取企業(yè)關于這些情況的書面聲明。 注冊會計師知悉對企業(yè)內(nèi)部控制自我評價基準日內(nèi)部控制有效性有重

16、大負面影響的期后事項的，應當對財務報告內(nèi)部控制發(fā)表否定意見。 注冊會計師不能確定期后事項對內(nèi)部控制有效性的影響程度的，應當出具無法表示意見的內(nèi)部控制審計報告。 第七章記錄審計工作 第三十四條注冊會計師應當按照《中國注冊會計師審計準則第1131號——審計工作底稿》的規(guī)定，編制內(nèi)部控制審計工作底稿，完整記錄審計工作情況。 第三十五條注冊會計師應當在審計工作底稿中記錄下列內(nèi)容：（一）內(nèi)部控制審計計劃及重大修改情況。 （二）相關風險評估和選擇擬測試的內(nèi)部控制的主要過程及結果。 （三）測試內(nèi)部控制設計與運行有效性的程序及結果。 （四）對識別的控制缺陷的評價。 （五）形成的審計結論和意見。

17、 （六）其他重要事項。 附錄：內(nèi)部控制審計報告的參考格式 1. 標準內(nèi)部控制審計報告 內(nèi)部控制審計報告 XX股份有限公司全體股東： 按照《企業(yè)內(nèi)部控制審計指引》及中國注冊會計師執(zhí)業(yè)準則的相關要求，我們審計了XX股份有限公司（以下簡稱XX公司）XX年X月X日的財務報告內(nèi)部控制的有效性。 一、企業(yè)對內(nèi)部控制的責任按照《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》、《企業(yè)內(nèi)部控制應用指引》、《企業(yè)內(nèi)部控制評價指引》 的規(guī)定，建立健全和有效實施內(nèi)部控制，并評價其有效性是企業(yè)董事會的責任。 二、注冊會計師的責任 我們的責任是在實施審計工作的基礎上，對財務報告內(nèi)部控制的有效性發(fā)表審計意見，并對注意到的非財務

18、報告內(nèi)部控制的重大缺陷進行披露。 三、內(nèi)部控制的固有局限性內(nèi)部控制具有固有局限性，存在不能防止和發(fā)現(xiàn)錯報的可能性。此外，由于情況的變化可能導致內(nèi)部控制變得不恰當，或對控制政策和程序遵循的程度降低，根據(jù)內(nèi)部控制審計結果推測未來內(nèi)部控制的有效性具有一定風險。 四、財務報告內(nèi)部控制審計意見 我們認為，XX公司按照《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》和相關規(guī)定在所有重大方面保持了有效的財務報告內(nèi)部控制。 五、非財務報告內(nèi)部控制的重大缺陷 在內(nèi)部控制審計過程中，我們注意到XX公司的非財務報告內(nèi)部控制存在重大缺陷[描述該缺陷的性質及其對實現(xiàn)相關控制目標的影響程度]。由于存在上述重大缺陷，我們提醒本報告使用者

19、注意相關風險。需要指出的是，我們并不對XX公司的非財務報告內(nèi)部控制發(fā)表意見或提供保證。本段內(nèi)容不影響對財務報告內(nèi)部控制有效性發(fā)表的審計意見。 XX會計師事務所（蓋章）中國注冊會計師：XXX（簽名并蓋章） 中國注冊會計師：XXX（簽名并蓋章）中國XX市XXXX年X月X日 2. 帶強調(diào)事項段的無保留意見內(nèi)部控制審計報告 內(nèi)部控制審計報告 XX股份有限公司全體股東： 按照《企業(yè)內(nèi)部控制審計指引》及中國注冊會計師執(zhí)業(yè)準則的相關要求，我們審計了XX股份有限公司（以下簡稱XX公司）XX年X月X日的財務報告內(nèi)部控制的有效性。 [“一、企業(yè)對內(nèi)部控制的責任”至“五、非財務報告內(nèi)部控制的重大缺陷”

20、參見標準內(nèi)部控制審計報告相關段落表述。] 六、強調(diào)事項 我們提醒內(nèi)部控制審計報告使用者關注，（描述強調(diào)事項的性質及其對內(nèi)部控制的重大影響）。本段內(nèi)容不影響已對財務報告內(nèi)部控制發(fā)表的審計意見。 XX會計師事務所（蓋章）中國注冊會計師：XXX（簽名并蓋章） 中國注冊會計師：XXX（簽名并蓋章） XXXX年X月X日 3. 否定意見內(nèi)部控制審計報告 內(nèi)部控制審計報告 XX股份有限公司全體股東： 按照《企業(yè)內(nèi)部控制審計指引》及中國注冊會計師執(zhí)業(yè)準則的相關要求，我們審計了XX股份有限公司（以下簡稱XX公司）XX年X月X日的財務報告內(nèi)部控制的有效性。 [“一、企業(yè)對內(nèi)部控制的責任”至“三

21、、內(nèi)部控制的固有局限性”參見標準內(nèi)部控制審計報告相關段落表述。] 四、導致否定意見的事項 重大缺陷，是指一個或多個控制缺陷的組合，可能導致企業(yè)嚴重偏離控制目標。 [指出注冊會計師已識別出的重大缺陷，并說明重大缺陷的性質及其對財務報告內(nèi)部控制的影響程度。] 有效的內(nèi)部控制能夠為財務報告及相關信息的真實完整提供合理保證，而上述重大缺陷使XX公司內(nèi)部控制失去這一功能。 五、財務報告內(nèi)部控制審計意見 我們認為，由于存在上述重大缺陷及其對實現(xiàn)控制目標的影響，XX公司未能按照《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》和相關規(guī)定在所有重大方面保持有效的財務報告內(nèi)部控制。 六、非財務報告內(nèi)部控制的重大缺陷 [參

22、見標準內(nèi)部控制審計報告相關段落表述。] XX會計師事務所（蓋章）中國注冊會計師：XXX（簽名并蓋章） 中國注冊會計師：XXX（簽名并蓋章） XXXX年X月X日 4. 無法表示意見內(nèi)部控制審計報告 內(nèi)部控制審計報告 XX股份有限公司全體股東： 我們接受委托，對XX股份有限公司（以下簡稱XX公司）XX年X月X日的財務報告內(nèi)部控制進行審計。 ［刪除注冊會計師的責任段，“一、企業(yè)對內(nèi)部控制的責任”和“二、內(nèi)部控制的固有局限性”參見標準內(nèi)部控制審計報告相關段落表述。］ 三、導致無法表示意見的事項［描述審計范圍受到限制的具體情況。］ 四、財務報告內(nèi)部控制審計意見由于審計范圍受到上述限制

23、，我們未能實施必要的審計程序以獲取發(fā)表意見所需的充分 適當證據(jù)，因此，我們無法對XX公司財務報告內(nèi)部控制的有效性發(fā)表意見。 五、識別的財務報告內(nèi)部控制重大缺陷（如在審計范圍受到限制前，執(zhí)行有限程序未能識別出重大缺陷，則應刪除本段） 重大缺陷，是指一個或多個控制缺陷的組合，可能導致企業(yè)嚴重偏離控制目標。 盡管我們無法對XX公司財務報告內(nèi)部控制的有效性發(fā)表意見，但在我們實施的有限程序的過程中，發(fā)現(xiàn)了以下重大缺陷： ［指出注冊會計師已識別出的重大缺陷，并說明重大缺陷的性質及其對財務報告內(nèi)部控制的影響程度。］ 有效的內(nèi)部控制能夠為財務報告及相關信息的真實完整提供合理保證，而上述重大缺陷使XX公司內(nèi)部控制失去這一功能。 六、非財務報告內(nèi)部控制的重大缺陷［參見標準內(nèi)部控制審計報告相關段落表述。］ XX會計師事務所（蓋章）中國注冊會計師：XXX（簽名并蓋章） 中國注冊會計師：XXX（簽名并蓋章）中國XX市XXXX年X月X日 11/10