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匯報(bào)體會(huì)/經(jīng)驗(yàn)材料 國(guó)稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則交流材料 　　內(nèi)容提要：*圍繞股權(quán)投資分析新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與所得稅法規(guī)的差異，并在此基礎(chǔ)上提出所得稅法規(guī)與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相協(xié)調(diào)的建議。 　　關(guān)鍵詞：股權(quán)投資; 新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 計(jì)稅基礎(chǔ); 暫時(shí)性差異 　　一、股權(quán)投資所得稅法規(guī)與相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的差異 　　除了《企業(yè)所得稅暫行條例》及其實(shí)施細(xì)則外，有關(guān)股權(quán)投資的所得稅法規(guī)主要有：《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》、《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)股權(quán)投資業(yè)務(wù)若干所得稅問(wèn)題的通知》、《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)合并分立業(yè)務(wù)有關(guān)所得稅問(wèn)題的通知》、《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于執(zhí)行〈企業(yè)會(huì)計(jì)制度〉需要明確的有關(guān)所得稅問(wèn)題的通知》等。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的發(fā)布和實(shí)施，有關(guān)會(huì)計(jì)理念的轉(zhuǎn)換和會(huì)計(jì)方法的改變，使得會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)與所得稅稅收法規(guī)的差異性也發(fā)生了變化。 　　（一）涉及初始投資成本計(jì)量的差異 　　對(duì)于長(zhǎng)期股權(quán)投資初始成本的計(jì)量，會(huì)計(jì)與所得稅法規(guī)均在歷史成本計(jì)量的基礎(chǔ)上適度引入或采用公允價(jià)值。但由于以不同目標(biāo)為導(dǎo)向，受不同原則的規(guī)范，兩者又存在差異。 　　所得稅法規(guī)對(duì)股權(quán)投資計(jì)稅成本計(jì)量的規(guī)范，體現(xiàn)了公平征稅、征扣對(duì)等的原則，也兼顧到納稅人的現(xiàn)金支付能力。對(duì)于企業(yè)以非貨幣性資產(chǎn)對(duì)外投資，稅收上規(guī)定在投資交易發(fā)生時(shí)將其分解為按公允價(jià)值銷(xiāo)售有關(guān)非貨幣性資產(chǎn)和投資兩項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行所得稅處理，即只有在對(duì)有關(guān)非貨幣性資產(chǎn)的增值部分作為處置收益計(jì)入應(yīng)納稅所得計(jì)征所得稅的情況下，才允許將該項(xiàng)股權(quán)投資按照公允價(jià)值確定計(jì)稅成本，于計(jì)算投資轉(zhuǎn)讓所得時(shí)從轉(zhuǎn)讓收入中扣除。同理，在企業(yè)合并業(yè)務(wù)中，被合并企業(yè)的股東以其持有的原被合并企業(yè)的股權(quán)（以下簡(jiǎn)稱(chēng)舊股）交換合并企業(yè)的股權(quán)（以下簡(jiǎn)稱(chēng)新股），合并企業(yè)支付給被合并企業(yè)或其股東的對(duì)價(jià)中，如果除合并企業(yè)股權(quán)以外的現(xiàn)金、有價(jià)證券等資產(chǎn)所占比例不高于規(guī)定比例，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審核確認(rèn)，可不視為出售舊股處理，無(wú)需為舊股增值繳納所得稅（主要考慮現(xiàn)金支付能力），但被合并企業(yè)的股東換得新股的成本，須以其所持舊股的成本為基礎(chǔ)確定，不能按其公允價(jià)值作為計(jì)稅成本，以避免只扣不征的現(xiàn)象發(fā)生，防止稅款流失。上述對(duì)企業(yè)股權(quán)投資的資產(chǎn)增值轉(zhuǎn)移等應(yīng)稅行為的規(guī)范，不僅適用于投資企業(yè)不同資產(chǎn)之間的增值轉(zhuǎn)移，而且適用于被合并方與合并方之間的資產(chǎn)增值轉(zhuǎn)移。 　　企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資初始成本的計(jì)量，主要關(guān)注交易的實(shí)質(zhì)及采用公允價(jià)值的條件是否滿足，要求區(qū)分取得長(zhǎng)期股權(quán)投資是否受同一控制，是否具有商業(yè)實(shí)質(zhì)而采用不同的計(jì)量方式。如果交易受同一方或相同的多方控制，或者不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，即使該項(xiàng)資產(chǎn)存在公允價(jià)值也可能不按公允價(jià)值進(jìn)行交換，所以只能按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本，或以換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值作為換入長(zhǎng)期股權(quán)投資的計(jì)量基礎(chǔ)。其他情況下一般可以采用公允價(jià)值計(jì)量股權(quán)投資的初始成本。 　　如果稅收上所認(rèn)定的股權(quán)投資計(jì)稅成本（計(jì)稅基礎(chǔ)）與會(huì)計(jì)上所計(jì)量的初始投資成本（賬面價(jià)值）不一致，在投資當(dāng)時(shí)就會(huì)形成暫時(shí)性差異。 　?。ǘ┩顿Y持有期間的差異 　　在持有長(zhǎng)期股權(quán)投資期間，股權(quán)投資所得稅稅收規(guī)定與長(zhǎng)期股權(quán)投資會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的差異，其形成原因主要為采用權(quán)益法核算和計(jì)提減值準(zhǔn)備。 　　1.涉及初始投資成本調(diào)整的差異。 　　相關(guān)稅法規(guī)定除稅收上視同投資收回或確認(rèn)發(fā)生損失之外，一般不允許調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的計(jì)稅成本。但按照長(zhǎng)期股權(quán)投資會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)權(quán)益法的規(guī)范，如果初始投資成本小于投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額，其差額應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益，同時(shí)調(diào)增長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始成本。上述會(huì)計(jì)確認(rèn)的收益，屬于實(shí)施新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則而增加的多項(xiàng)收益之一，稅收法規(guī)尚未明確應(yīng)否納稅。但按照征扣對(duì)等原則，如果稅收上認(rèn)定屬于應(yīng)稅收益，則長(zhǎng)期股權(quán)投資的計(jì)稅基礎(chǔ)也應(yīng)相應(yīng)調(diào)增；如果稅收上認(rèn)定不屬于應(yīng)稅收益，則長(zhǎng)期股權(quán)投資的計(jì)稅基礎(chǔ)不能調(diào)增，此種情況會(huì)導(dǎo)致賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)不一致，產(chǎn)生暫時(shí)性差異。 　　2.涉及被投資單位利潤(rùn)及利潤(rùn)分配的差異。 　　對(duì)于被投資單位的股利分派，所得稅法規(guī)基于對(duì)被投資單位法律主體獨(dú)立性和投資企業(yè)現(xiàn)金支付能力的考慮，明確規(guī)定不論采取何種方法核算，被投資單位會(huì)計(jì)賬務(wù)上實(shí)際進(jìn)行利潤(rùn)分配處理時(shí)，投資企業(yè)應(yīng)確認(rèn)投資所得的實(shí)現(xiàn)。被投資單位對(duì)投資方的分配支付額，如果超過(guò)被投資單位的累計(jì)未分配利潤(rùn)和累計(jì)盈余公積金而低于投資方的投資成本的，視為投資回收，應(yīng)沖減投資成本。