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1、第四章第四章 金融資產金融資產內容簡介內容簡介本專題是關于本專題是關于金融資產金融資產的介紹的介紹金融資產包含哪些？金融資產包含哪些？交易性金融資產，可供交易性金融資產，可供出售出售金融資產，金融資產，持有至到期持有至到期投資的確認與計量投資的確認與計量金融資產減值金融資產減值要求閱讀：要求閱讀：企業(yè)會計準則第企業(yè)會計準則第2222號號金融工具確認和計量金融工具確認和計量一、一、金融資產及其分類金融資產及其分類 二、交易性金融資產二、交易性金融資產 三、三、持有至到期投資持有至到期投資 四、貸款和應收款項四、貸款和應收款項 五、可供出售五、可供出售金融資產金融資產六、六、金融資產減值金融資產減

2、值 目目 錄錄一、金融資產的一、金融資產的概念概念 金融工具一般具有貨幣性、流通性、風險金融工具一般具有貨幣性、流通性、風險性、收益性等特征。性、收益性等特征。最顯著的特征是能夠在市場交易中為其持最顯著的特征是能夠在市場交易中為其持有者提供即期或遠期的現金流量。有者提供即期或遠期的現金流量。本章以下所指金融資產不包括貨幣資金和本章以下所指金融資產不包括貨幣資金和長期股權投資這兩項資產。長期股權投資這兩項資產。第一節(jié)第一節(jié) 金融資產金融資產概述概述金融工具金融資產庫存現金銀行存款應收賬款應收票據貸款其他應收款項股權投資債權投資金融負債應付賬款應付票據應付債券權益工具指能證明擁有某個企業(yè)在扣除所有

3、負債后的資產中的剩余權益的合同普通股認股權證二、金融資產的分類二、金融資產的分類 金融資產的分類是其確認和計量的基礎。金融資產的分類是其確認和計量的基礎。（一）（一）以公允價值計量且其變動計入當期損益以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融的金融資產資產 1.1.交易性金融資產交易性金融資產（滿足下列條件之一滿足下列條件之一）（1 1）取得該金融資產的目的，主要是為了）取得該金融資產的目的，主要是為了近期近期內內出售或回購出售或回購（2 2）屬于進行集中管理的可辨認金融工具組合的）屬于進行集中管理的可辨認金融工具組合的一部分，且有客觀證據表明企業(yè)近期采用一部分，且有客觀證據表明企業(yè)近期采用短期

4、短期獲獲利方式對該組合進行管理利方式對該組合進行管理（3 3）屬于衍生工具）屬于衍生工具，如國債期貨、遠期合同和股，如國債期貨、遠期合同和股指期貨等。指期貨等。衍生工具衍生工具 衍生工具是指一種根據事先約定的事項進行支付的衍生工具是指一種根據事先約定的事項進行支付的雙邊合約，其合約價格取決于或派生于原生金融工雙邊合約，其合約價格取決于或派生于原生金融工具的價格及其變化。具的價格及其變化。衍生工具是相對于原生金融工衍生工具是相對于原生金融工具而言的。具而言的。這些相關的或原生的金融工具一般指股這些相關的或原生的金融工具一般指股票、債券等。票、債券等。根據產品形態(tài)，可以分為遠期、期貨、根據產品形態(tài)

5、，可以分為遠期、期貨、期權和掉期四大類。期權和掉期四大類。遠期合約遠期合約是根據買賣雙方的特殊需求由買賣雙方自行簽訂是根據買賣雙方的特殊需求由買賣雙方自行簽訂的合約。的合約。期貨期貨是一種跨越時間的交易方式。買賣雙方透過簽訂標準是一種跨越時間的交易方式。買賣雙方透過簽訂標準化合約（期貨合約），同意按指定的時間、價格與其他交化合約（期貨合約），同意按指定的時間、價格與其他交易條件，交收指定數量的現貨。易條件，交收指定數量的現貨。期權期權是一種選擇權，指是一種能在未來某特定時間以特定是一種選擇權，指是一種能在未來某特定時間以特定價格買入或賣出一定數量的某種特定商品的權利。價格買入或賣出一定數量的某

6、種特定商品的權利。掉期合約掉期合約是一種協(xié)議，規(guī)定了合同雙方在一定時間段內交是一種協(xié)議，規(guī)定了合同雙方在一定時間段內交換一系列現金流的協(xié)議，交換發(fā)生在合同預置好的日期，換一系列現金流的協(xié)議，交換發(fā)生在合同預置好的日期，通常只交換現金流凈值。通常只交換現金流凈值。2.2.直接指定為以公允價值計量且其變動計入當直接指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產期損益的金融資產（滿足下列條件之一滿足下列條件之一）（1 1）該指定可以消除或明顯減少由于該金融資產的）該指定可以消除或明顯減少由于該金融資產的計量基礎不同而導致的相關利得或損失在確認或計量計量基礎不同而導致的相關利得或損失在確認或計量方

7、面不一致的情況。方面不一致的情況。（2 2）企業(yè)風險管理或投資策略的正式書面文件已載）企業(yè)風險管理或投資策略的正式書面文件已載明，該金融資產組合或該金融資產和金融負債組合，明，該金融資產組合或該金融資產和金融負債組合，以公允價值為基礎進行管理、評價并向關鍵管理人員以公允價值為基礎進行管理、評價并向關鍵管理人員報告。報告。u金融負債金融負債應當在初始確認時劃分為下列兩類：金融負債應當在初始確認時劃分為下列兩類：（一（一）以公允價值計量且其變動計入當期損益的金）以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融負債融負債，包括交易性金融負債和指定為以公允價值，包括交易性金融負債和指定為以公允價值計量且其變動

8、計入當期損益的金融負債；計量且其變動計入當期損益的金融負債；（二）其他金融負債，如（二）其他金融負債，如以攤余成本進行后續(xù)計量以攤余成本進行后續(xù)計量的金融負債。的金融負債。（二）持有至到期投資（二）持有至到期投資 持有至到期投資，是指持有至到期投資，是指到期日固定、回收金額到期日固定、回收金額固定或可確定固定或可確定，且，且企業(yè)有明確意圖和能力持有企業(yè)有明確意圖和能力持有至到期至到期的非衍生金融資產。的非衍生金融資產。持有至到期投資通常是具有持有至到期投資通常是具有長期性質長期性質，但期，但期限較短（限較短（1 1年以內）的債券投資，符合持有年以內）的債券投資，符合持有至到期投資條件的，也可將

9、其劃分為持有至至到期投資條件的，也可將其劃分為持有至到期投資。到期投資。持有至到期投資的如下特征：持有至到期投資的如下特征：（具體內具體內容詳見教材容詳見教材P P7676）1.1.到期日固定、回收金額固定或可確到期日固定、回收金額固定或可確定定 2.2.有明確意圖持有至到期有明確意圖持有至到期 3.3.有能力持有至到期有能力持有至到期（三）貸款和應收款項（三）貸款和應收款項 貸款和應收款項，是指在貸款和應收款項，是指在活躍市場中沒有報價活躍市場中沒有報價、回回收金額固定或可確定的非衍生金融資產。收金額固定或可確定的非衍生金融資產。貸款和應收款項貸款和應收款項主要是指主要是指金融企業(yè)發(fā)放的貸款

10、和金融企業(yè)發(fā)放的貸款和其他債權，但其他債權，但不限于不限于金融企業(yè)發(fā)放的貸款和其他金融企業(yè)發(fā)放的貸款和其他債權。債權。劃分為貸款和應收款項類的金融資產與劃分為持劃分為貸款和應收款項類的金融資產與劃分為持有至到期投資的金融資產，其有至到期投資的金融資產，其主要差別主要差別在于前者在于前者不是在活躍市場有報價的金融資產，并且不像持不是在活躍市場有報價的金融資產，并且不像持有至到期投資那樣在出售或重分類方面受到較多有至到期投資那樣在出售或重分類方面受到較多限制。限制。（四）可供出售金融資產（四）可供出售金融資產 可供出售金融資產，是指初始確認時即被指定為可供可供出售金融資產，是指初始確認時即被指定為

11、可供出售的非衍生金融資產，以及除下列各類資產以外的出售的非衍生金融資產，以及除下列各類資產以外的金融資產：金融資產：（1 1）貸款和應收款項；）貸款和應收款項；（2 2）持有至到期投資；）持有至到期投資；（3 3）以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融）以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產。資產。金融資產的分類一經確定，不應隨意變更。金融資產的分類一經確定，不應隨意變更。一、交易性金融資產的初始計量一、交易性金融資產的初始計量 設置設置“交易性金融資產交易性金融資產”科目科目 核算為交易目的而持有的核算為交易目的而持有的債券投資、股票投資、債券投資、股票投資、基金投資基金投資等交易性

12、金融資產的等交易性金融資產的公允價值公允價值第二節(jié)第二節(jié) 交易性金融資產交易性金融資產“交易性金融資產交易性金融資產”“成本成本”“公允價值公允價值變動變動”反映交易性金融資產的反映交易性金融資產的初始確初始確認金額認金額反映交易性金融資產在反映交易性金融資產在持有期持有期間間的公允價值變動金額的公允價值變動金額總賬總賬明細賬明細賬以下所說的交易性金融資產的會計以下所說的交易性金融資產的會計處理，處理，包括直接指定為以公允價值包括直接指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融計量且其變動計入當期損益的金融資產的會計處理資產的會計處理，但不包括衍生金融資產的會計處理但不包括衍生金融資產的會計

13、處理 交易性金融資產應當按照取交易性金融資產應當按照取得時的公允價值作得時的公允價值作為初始確認金額為初始確認金額，相關的，相關的交易費用在發(fā)生時計交易費用在發(fā)生時計入當期損益。入當期損益。企業(yè)取得交易性金融資產所支付的價款中，如企業(yè)取得交易性金融資產所支付的價款中，如果果包含已宣告但尚未發(fā)放的現金股利或已到付包含已宣告但尚未發(fā)放的現金股利或已到付息期但尚未領取的債券利息息期但尚未領取的債券利息，應當單獨確認為應當單獨確認為應收項目應收項目，不計入交易性金融資產的初始確認，不計入交易性金融資產的初始確認金額。金額。企業(yè)取得交易性金融資產企業(yè)取得交易性金融資產：銀行存款銀行存款交易性金融資交易性

14、金融資產產成本成本投資收益投資收益應收股利應收股利應收利息應收利息收到上列現金股利或債券利息虛線框表示框內至少有一個，但不需全部科目參與會計處理按其公允價值按實際支付的金額按已宣告但尚未發(fā)放的現金股利或已到付息期但尚未領取的債券利息按發(fā)生的交易費用20201 11 1年年4 4月月1010日，華聯(lián)實業(yè)股份有限公司按每股日，華聯(lián)實業(yè)股份有限公司按每股6.506.50元的價格購入元的價格購入A A公司每股面值公司每股面值1 1元的股票元的股票5000050000股作為交易性金融資產，股作為交易性金融資產，并支付交易費用并支付交易費用12001200元。元。其賬務處理如下：其賬務處理如下：初始初始確

15、認金額確認金額=50 000=50 0006.50=325 0006.50=325 000（元）（元）借：交易性金融資產借：交易性金融資產A A公司股票（成本）公司股票（成本）325 000325 000 投資收益投資收益 1 200 1 200 貸：銀行存款貸：銀行存款 326 200 326 200例4120201 11 1年年3 3月月2525日，華聯(lián)實業(yè)股份有限公司按每股日，華聯(lián)實業(yè)股份有限公司按每股8.608.60元的價格購入元的價格購入B B公司每股面值公司每股面值1 1元的元的股票股票3000030000股作為股作為交易性金融資產，并支付交易費用交易性金融資產，并支付交易費用10

16、001000元。元。股票購買價格中股票購買價格中包含每股包含每股0.200.20元已宣告但尚未領取元已宣告但尚未領取的現金股利的現金股利，該現金股利于，該現金股利于20201 11 1年年4 4月月2020日發(fā)放。日發(fā)放。例42其賬務處理如下：其賬務處理如下：（1 1）20201 11 1年年3 3月月2525日，購入日，購入B B公司股票。公司股票。初始初始確認金額確認金額=30 000=30 000（8.60-0.208.60-0.20）=252 000=252 000（元）（元）應收現金股利應收現金股利=30 000=30 0000.20=6 0000.20=6 000（元）（元）借：交

17、易性金融資產借：交易性金融資產B B公司股票（成本）公司股票（成本）252 000252 000 應收股利應收股利 6 000 6 000 投資收益投資收益 1 000 1 000 貸：銀行存款貸：銀行存款 259 000 259 000（2 2）20201 11 1年年4 4月月2020日，收到發(fā)放的現金股利。日，收到發(fā)放的現金股利。借：銀行存款借：銀行存款 6 000 6 000 貸：應收股利貸：應收股利 6 000 6 000例4220201 11 1年年1 1月月1 1日，華聯(lián)實業(yè)股份有限公司按日，華聯(lián)實業(yè)股份有限公司按86 80086 800元的價格購入甲公司于元的價格購入甲公司于2

18、0201 10 0年年1 1月月1 1日發(fā)行日發(fā)行的的面值面值80 00080 000元元、期限、期限5 5年、票面利率年、票面利率6%6%、每年、每年1212月月3131日付息、到期還本的日付息、到期還本的債券債券作為交易性金融資作為交易性金融資產，并支付產，并支付交易費用交易費用300300元元。債券購買價格中。債券購買價格中包含包含已到付息期但尚未支付的利息已到付息期但尚未支付的利息4 8004 800元。元。例43其賬務處理如下：其賬務處理如下：（1 1）20201 11 1年年1 1月月1 1日，購入甲公司債券。日，購入甲公司債券。初始初始確認金額確認金額=86 800-4 800=

19、82 000=86 800-4 800=82 000（元）（元）借：交易性金融資產借：交易性金融資產甲公司債券（成本）甲公司債券（成本）82 00082 000 應收利息應收利息 4 8004 800 投資收益投資收益 300300 貸：銀行存款貸：銀行存款 87 10087 100（2 2）收到甲公司支付的債券利息。）收到甲公司支付的債券利息。借：銀行存款借：銀行存款 4 8004 800 貸：應收利息貸：應收利息 4 8004 800例43二、交易性金融資產持有收益的確認二、交易性金融資產持有收益的確認 企業(yè)在持有交易性金融資產期間所獲得的現金企業(yè)在持有交易性金融資產期間所獲得的現金股利或

20、債券利息，股利或債券利息，應當確認為投資收益應當確認為投資收益。持有交易性金融資產期間持有交易性金融資產期間：投資收益投資收益應收股利應收股利應收利息應收利息銀行存款銀行存款被投資單位宣告發(fā)放現金股利時，投資企業(yè)按應享有的份額，資產負債表日，投資企業(yè)按分期付息、一次還本債券投資的票面利率計提利息時收到現金股利或債券利息時收到現金股利或債券利息時接例接例4 41 1資料。資料。20201 11 1年年8 8月月2525日，日，A A公公司宣告司宣告20201 11 1年半年度利潤分配方案，年半年度利潤分配方案，每股每股分派現金股利分派現金股利0.300.30元元，并于并于20201 11 1年年

21、9 9月月2020日發(fā)放日發(fā)放。華聯(lián)實業(yè)股份有限公司持有。華聯(lián)實業(yè)股份有限公司持有A A公公司股票司股票50 00050 000股。股。例44其賬務處理如下：其賬務處理如下：（1 1）20201 11 1年年8 8月月2525日，日，A A公司宣告分派現金股利。公司宣告分派現金股利。應收現金股利應收現金股利=50 000=50 0000.30=15 0000.30=15 000（元）（元）借：應收股利借：應收股利15 00015 000 貸：投資收益貸：投資收益15 00015 000（2 2）20201 11 1年年9 9月月2020日，收到日，收到A A公司派發(fā)的現金股利。公司派發(fā)的現金股

22、利。借：銀行存款借：銀行存款15 00015 000 貸：應收股利貸：應收股利 15 000 15 000例44接例接例4 43 3資料。華聯(lián)實業(yè)股份有限公司對持資料。華聯(lián)實業(yè)股份有限公司對持有的交易性債券投資有的交易性債券投資每半年計提一次利息每半年計提一次利息。20201 11 1年年6 6月月3030日，華聯(lián)公司對持有的面值日，華聯(lián)公司對持有的面值80 00080 000元、期元、期限限5 5年、票面利率年、票面利率6%6%、每年、每年1212月月3131日付息的甲公司日付息的甲公司債券計提利息。債券計提利息。其賬務處理如下：其賬務處理如下：應計債券利息應計債券利息=80 000=80

23、0006%6%6/12=2 4006/12=2 400（元）（元）借：應收利息借：應收利息2 4002 400 貸：投資收益貸：投資收益 2 400 2 400例45三、交易性金融資產的期末計量三、交易性金融資產的期末計量 交易性金融資產的期末計量，是指采用一定的價值交易性金融資產的期末計量，是指采用一定的價值標準，標準，對交易性金融資產的期末價值進行后續(xù)計量，對交易性金融資產的期末價值進行后續(xù)計量，并以此列示于資產負債表中的會計程序。并以此列示于資產負債表中的會計程序。根據企業(yè)會計準則的規(guī)定，交易性金融資產的價值根據企業(yè)會計準則的規(guī)定，交易性金融資產的價值應按資產負債表日的公允價值反映，公允

24、價值的變應按資產負債表日的公允價值反映，公允價值的變動計入當期損益動計入當期損益，即計入公允價值變動損益即計入公允價值變動損益。資產負債表日資產負債表日，交易性金融資產的公允價值交易性金融資產的公允價值高于高于其賬面余額其賬面余額時時公允價值變動損益公允價值變動損益交易性金融資產交易性金融資產公允價值變動公允價值變動按二者之間的差額，調增交易性金融資產的賬面余額，同時確認公允價值上升的收益 交易性金融資產的公允價值交易性金融資產的公允價值低于低于其賬面余其賬面余額時額時：公允價值變動損益公允價值變動損益交易性金融資產交易性金融資產公允價值變動公允價值變動按二者之間差額，調減交易性金融資產的賬面

25、余額，同時確認公允價值下跌的損失本科目核算企業(yè)本科目核算企業(yè)在初始確認時劃分為以公允價值計在初始確認時劃分為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產或金融負債量且其變動計入當期損益的金融資產或金融負債（包括交易性金融資產或金融負債和直接指定為以（包括交易性金融資產或金融負債和直接指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產或公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產或金融負債）和金融負債）和以公允模式進行后續(xù)計量的投資性房以公允模式進行后續(xù)計量的投資性房地產。地產。公允價值變動損益該賬戶是屬于損益類賬戶。其該賬戶是屬于損益類賬戶。其借方借方核算因公核算因公允價值變動而形成的允價值變動

26、而形成的損失金額損失金額和和貸方發(fā)生額貸方發(fā)生額的轉出額的轉出額；貸方貸方核算因公允價值變動而形成核算因公允價值變動而形成的的收益金額收益金額和和借方發(fā)生額的轉出額借方發(fā)生額的轉出額。期末，應將本科目余額轉入期末，應將本科目余額轉入“本年利潤本年利潤”科目，結轉后本科目無余額?？颇浚Y轉后本科目無余額。華聯(lián)實業(yè)股份有限公司華聯(lián)實業(yè)股份有限公司每年每年6 6月月3030日和日和1212月月3131日對持有的日對持有的交易性金融資產按公允價值進行交易性金融資產按公允價值進行后續(xù)后續(xù)計量計量，確認公允價，確認公允價值變動損益。值變動損益。20201 11 1年年6 6月月3030日，華聯(lián)公司持有的交

27、易性金日，華聯(lián)公司持有的交易性金融資產賬面余額和當日公允價值資料見表融資產賬面余額和當日公允價值資料見表4 41 1。表表4 41 1 易性金融資產賬面余額和公允價值表易性金融資產賬面余額和公允價值表20201 11 1年年6 6月月3030日日單位：元單位：元例46A交易性金融交易性金融資產項目資產項目調整前賬面調整前賬面余額余額期末公允期末公允價值價值公允價值公允價值變動損益變動損益調整后賬調整后賬面余額面余額A A公司股票公司股票325325 000000 260260 000000-65-65 000000260260 000000B B公司股票公司股票252252 000000 29

28、7297 0000004545 000000297297 000000甲公司債券甲公司債券8282 0000008585 0000003 3 0000008585 000000根據表根據表4 41 1資料，華聯(lián)公司資料，華聯(lián)公司20201 11 1年年6 6月月3030日的會計處理如下：日的會計處理如下：借：公允價值變動損益借：公允價值變動損益65 00065 000 貸：交易性金融資產貸：交易性金融資產公允價值變動公允價值變動 65 00065 000借：交易性金融資產借：交易性金融資產公允價值變動公允價值變動 45 00045 000 貸：公允價值變動損益貸：公允價值變動損益 45 000

29、 45 000借：交易性金融資產借：交易性金融資產公允價值變動公允價值變動 3 0003 000 貸：公允價值變動損益貸：公允價值變動損益 3 0003 000例46B四、交易性金融資產的處置四、交易性金融資產的處置 交易性金融資產的處置損益交易性金融資產的處置損益，是指處置交，是指處置交易性金融資產實際收到的價款，減去所處易性金融資產實際收到的價款，減去所處置交易性金融資產賬面余額后的差額。置交易性金融資產賬面余額后的差額。如果在處置交易性金融資產時，如果在處置交易性金融資產時，已計入應收項目的已計入應收項目的現金股利或債券利息尚未收回現金股利或債券利息尚未收回，還應先從處置價款，還應先從處

30、置價款中中扣除該部分現金股利或債券利息之后扣除該部分現金股利或債券利息之后，確認處置，確認處置損益。損益。處置交易性金融資產時，該交易性金融資產在持有處置交易性金融資產時，該交易性金融資產在持有期間期間已確認的累計公允價值變動凈損益應確認為處已確認的累計公允價值變動凈損益應確認為處置當期投資收益置當期投資收益，同時調整公允價值變動損益。，同時調整公允價值變動損益。處置交易性金融資產時處置交易性金融資產時銀行存款交易性金融資產成本投資收益應收股利應收利息交易性金融資產公允價值變動投資收益公允價值變動損益按實際收到的處置價款按該交易性金融資產的初始確認金額按該項交易性金融資產的累計公允價值變動金額

31、計入應收項目但尚未收回的現金股利或債券利息按的差額將該交易性金融資產持有期間已確認的累計公允價值變動凈損益確認為處置當期投資收益為什么將“公允價值變動損益”轉入“投資收益”？一是為了更好的核算投資產生的收益一是為了更好的核算投資產生的收益，從整個業(yè)從整個業(yè)務過程來看，即從交易性金融資產取得、后續(xù)計務過程來看，即從交易性金融資產取得、后續(xù)計量、處置整個過程來看，只有把公允價值變動損量、處置整個過程來看，只有把公允價值變動損益轉入投資收益才真實反映了該項業(yè)務的損益益轉入投資收益才真實反映了該項業(yè)務的損益；二是因為公允價值變動損益是一個過渡性科目，平時產生二是因為公允價值變動損益是一個過渡性科目，平

32、時產生的公允價值變動都是不確定的，隨時都有增加或減少的可的公允價值變動都是不確定的，隨時都有增加或減少的可能，太不穩(wěn)定，如果直接確認收益，容易造成報表的不真能，太不穩(wěn)定，如果直接確認收益，容易造成報表的不真實。但是實。但是在該項投資處置后，這項投資產生的收益就已經在該項投資處置后，這項投資產生的收益就已經確定了，所以這時將一直在過渡性科目確定了，所以這時將一直在過渡性科目“公允價值變動損公允價值變動損益益”中核算的金額轉出，轉到投資收益中，這時的金額才中核算的金額轉出，轉到投資收益中，這時的金額才是真正的投資收益。是真正的投資收益?！肮蕛r值變動損益公允價值變動損益”科目和科目和“投資收益投資

33、收益”科目都屬于科目都屬于損益類科目，期末余額都應轉入損益類科目，期末余額都應轉入“本年利潤本年利潤”科目，所以科目，所以這筆結轉的分錄并不影響當期損益。這筆結轉的分錄并不影響當期損益。接例接例4 41 1和例和例4 46 6資料。資料。20201 11 1年年1010月月2020日，華聯(lián)實業(yè)股份有限公司將持有的日，華聯(lián)實業(yè)股份有限公司將持有的A A公公司司股票股票售出，實際收到出售價款售出，實際收到出售價款266 000266 000元。元。股票出售日，股票出售日，A A公司股票賬面價值公司股票賬面價值260 000260 000元，元，其中，成本其中，成本325 000325 000元，已

34、確認公允價值元，已確認公允價值變動變動損失損失65 00065 000元。元。例47其賬務處理如下：其賬務處理如下：處置損益處置損益=266 000-260 000=6 000=266 000-260 000=6 000（元）（元）借：銀行存款借：銀行存款 266 000 266 000 交易性金融資產交易性金融資產公允價值變動公允價值變動 65 00065 000 貸：交易性金融資產貸：交易性金融資產成本成本 325 000 325 000 投資收益投資收益 6 000 6 000借：投資收益借：投資收益65 00065 000 貸：公允價值變動損益貸：公允價值變動損益 65 000 65

35、000例47接例接例4 42 2和例和例4 46 6資料。資料。20201 11 1年年9 9月月1010日，華聯(lián)實業(yè)股份有限公司將持有的日，華聯(lián)實業(yè)股份有限公司將持有的B B公司公司股票售出股票售出，實際收到出售價款，實際收到出售價款295 000295 000元。股元。股票出售日，票出售日，B B公司公司股票賬面價值股票賬面價值297 000297 000元元，其中，成本其中，成本252 000252 000元，已確認元，已確認公允價值變動公允價值變動收益收益45 00045 000元。元。例48其賬務處理如下：其賬務處理如下：處置損益處置損益=295 000-297 000=-2 000

36、=295 000-297 000=-2 000（元）（元）借：銀行存款借：銀行存款295 000295 000 投資收益投資收益 2 000 2 000 貸：交易性金融資產貸：交易性金融資產成本成本 252 000 252 000 公允價值變動公允價值變動 45 000 45 000借：公允價值變動損益借：公允價值變動損益45 00045 000 貸：投資收益貸：投資收益 45 000 45 000例48接例接例4 43 3、例、例4 45 5和例和例4 46 6資料。資料。20201 11 1年年1111月月1 1日，華聯(lián)實業(yè)股份有限公司將甲公日，華聯(lián)實業(yè)股份有限公司將甲公司司債券售出債券售

37、出，實際收到出售價款，實際收到出售價款88 60088 600元。債元。債券出售日，甲公司債券已計提利息券出售日，甲公司債券已計提利息2 4002 400元，元，債債券賬面價值券賬面價值8500085000元元，其中，成本，其中，成本82 00082 000元，已元，已確認公允價值變動收益確認公允價值變動收益3 0003 000元。元。例49其賬務處理如下：其賬務處理如下：處置損益處置損益=88 600-85 000-2 400=1 200=88 600-85 000-2 400=1 200（元）（元）借：銀行存款借：銀行存款88 60088 600 貸：交易性金融資產貸：交易性金融資產成本成

38、本 82 000 82 000 公允價值變動公允價值變動3 0003 000 應收利息應收利息 2 400 2 400 投資收益投資收益 1 200 1 200借：公允價值變動損益借：公允價值變動損益3 0003 000 貸：投資收益貸：投資收益 3 000 3 000例49練習練習:甲公司甲公司20102010年有關交易性金融資產資料如下：年有關交易性金融資產資料如下：（1 1）1 1月月8 8日，以每股日，以每股6.06.0元的價格購入乙公司每股面值元的價格購入乙公司每股面值1 1元的股票元的股票20 00020 000股，作為交易性金融資產，并支付稅金股，作為交易性金融資產，并支付稅金和

39、手續(xù)費和手續(xù)費10001000元。元。（2 2）4 4月月1515日，乙公司宣告日，乙公司宣告20092009年度股利分配方案年度股利分配方案,每股每股分派現金股利分派現金股利0.10.1元；元；5 5月月6 6日，收到現金股利。日，收到現金股利。（3 3）6 6月月3030日，乙公司股票市價為每股日，乙公司股票市價為每股7.07.0元。元。（4 4）1010月月2525日，甲公司將乙公司股票出售日，甲公司將乙公司股票出售,收到出售價收到出售價款款151 000151 000元。元。假定甲公司每年假定甲公司每年6 6月月3030日和日和1212月月3131日對外提供財務報告。日對外提供財務報告

40、。（1 1）20201 10 0年年1 1月月8 8日，購入日，購入乙乙公司股票。公司股票。借：交易性金融資產借：交易性金融資產B B公司股票（成本）公司股票（成本）120 000120 000 投資收益投資收益 1 000 1 000 貸：銀行存款貸：銀行存款 121 000 121 000（2 2）4 4月月1515日，日，宣告分派宣告分派現金股利?，F金股利。借：借：應收股利應收股利2 0002 000 貸：貸：投資收益投資收益 2 000 2 0005 5月月6 6日，日，收到收到現金股利。現金股利。借：借：銀行存款銀行存款2 0002 000 貸：貸：應收股利應收股利 2 000 2

41、000(3)63)6月月3030日，確認公允價值變動損益日，確認公允價值變動損益借：交易性金融資產借：交易性金融資產公允價值變動公允價值變動 20 00020 000 貸：公允價值變動損益貸：公允價值變動損益 20 000 20 000(4)104)10月月2525日日,出售股票出售股票：處置損益處置損益=151 000-120 000-20 000=11 000=151 000-120 000-20 000=11 000（元）（元）借：銀行存款借：銀行存款151 000151 000 貸：交易性金融資產貸：交易性金融資產成本成本 120 000 120 000 公允價值變動公允價值變動 20

42、 00020 000 投資收益投資收益 11 000 11 000借：公允價值變動損益借：公允價值變動損益20 00020 000 貸：投資收益貸：投資收益 20 000 20 000 持有至到期投資應當持有至到期投資應當按取得時的公允價值按取得時的公允價值與相關交易費用之和作為初始確認金額與相關交易費用之和作為初始確認金額。如果實際支付的價款中如果實際支付的價款中包含已到付息期但包含已到付息期但尚未領取的債券利息尚未領取的債券利息，應單獨確認為，應單獨確認為應收應收項目項目，不構成持有至到期投資的初始確認不構成持有至到期投資的初始確認金額。金額。第三節(jié)第三節(jié) 持有至到期投資持有至到期投資“持

43、有至到期投資”“成本”“利息調整”“應計利息”反映持有至到期投資的面值反映持有至到期投資的初始確認金額與其面值的差額，以及按照實際利率法分期攤銷后該差額的攤余金額反映企業(yè)計提的到期一次還本付息持有至到期投資應計未付的利息總賬總賬明細賬明細賬 企業(yè)取得持有至到期投資時企業(yè)取得持有至到期投資時持有至到期投資持有至到期投資成本成本收到支付的價款中包含的已到付息期但尚未領取的利息應收利息應收利息銀行存款銀行存款持有至到期投資持有至到期投資利息調整利息調整按該投資面值按支付的價款中包含的已到付息期但尚未領取的利息按實際支付的金額按的差額20205 5年年1 1月月1 1日，華聯(lián)實業(yè)股份有限公司從活躍日，

44、華聯(lián)實業(yè)股份有限公司從活躍市場上購入乙公司當日發(fā)行的市場上購入乙公司當日發(fā)行的面值面值500 000500 000元元、期限期限5 5年、票面利率年、票面利率6%6%、每年、每年1212月月3131日付息、到日付息、到期還本的債券作為持有至到期投資，期還本的債券作為持有至到期投資，實際支付的實際支付的購買價款（包括交易費用）為購買價款（包括交易費用）為528 000528 000元。元。其賬務處理如下：其賬務處理如下：借：持有至到期投資借：持有至到期投資成本成本 500 000 500 000 利息調整利息調整 28 000 28 000 貸：銀行存款貸：銀行存款 528 000 528 00

45、0例41120206 6年年1 1月月1 1日，華聯(lián)實業(yè)股份有限公司從活躍市場日，華聯(lián)實業(yè)股份有限公司從活躍市場上購入丙公司于上購入丙公司于20205 5年年1 1月月1 1日發(fā)行的面值日發(fā)行的面值800 000800 000元、期限元、期限5 5年、票面利率年、票面利率5%5%、每年、每年1212月月3131日付息、到日付息、到期還本的債券作為持有至到期投資，期還本的債券作為持有至到期投資，實際支付的購實際支付的購買價款（包括交易費用）為買價款（包括交易費用）為818 500818 500元，該價款中包元，該價款中包含已到付息期但尚未支付的利息含已到付息期但尚未支付的利息40 00040 0

46、00元。元。例412其賬務處理如下：其賬務處理如下：（1 1）購入債券時。）購入債券時。初始確認金額初始確認金額=818 500-40 000=778 500=818 500-40 000=778 500（元）（元）借：持有至到期投資借：持有至到期投資成本成本 800 000800 000 應收利息應收利息 40 00040 000 貸：銀行存款貸：銀行存款 818 500 818 500 持有至到期投資持有至到期投資利息調整利息調整 21 500 21 500（2 2）收到債券利息時。）收到債券利息時。借：銀行存款借：銀行存款 40 00040 000 貸：應收利息貸：應收利息 40 000

47、 40 000例412二、持有至到期投資利息收入的確認二、持有至到期投資利息收入的確認（一）攤余成本與實際利率法（一）攤余成本與實際利率法 持有至到期投資在持有期間應當按照持有至到期投資在持有期間應當按照攤余攤余成本成本計量，并按攤余成本和計量，并按攤余成本和實際利率實際利率計算計算確認當期利息收入，確認當期利息收入，計入投資收益計入投資收益。攤余成本攤余成本，是指該金融資產的初始確認金額經是指該金融資產的初始確認金額經下列調整后的結果：（下列調整后的結果：（1 1）扣除已償還的本金；）扣除已償還的本金；（2 2）加上或減去采用實際利率法將該初始確認）加上或減去采用實際利率法將該初始確認金額與

48、到期日金額之間的差額進行攤銷形成的金額與到期日金額之間的差額進行攤銷形成的累計攤銷額；（累計攤銷額；（3 3）扣除已發(fā)生的減值損失。）扣除已發(fā)生的減值損失。實際利率實際利率，是指將金融資產或金融負債在預期是指將金融資產或金融負債在預期存續(xù)期間或適用的更短期間內的未來現金流量，存續(xù)期間或適用的更短期間內的未來現金流量，折現為該金融資產或金融負債當前賬面價值所折現為該金融資產或金融負債當前賬面價值所使用的利率。使用的利率。按照攤余成本和實際利率計算確認利息收入并確定期按照攤余成本和實際利率計算確認利息收入并確定期末攤余成本的方法稱為末攤余成本的方法稱為實際利率法實際利率法。在實際利率法下，利息收入

49、、應收利息、利息調整攤在實際利率法下，利息收入、應收利息、利息調整攤銷額、攤余成本之間的關系，可用公式表示如下：銷額、攤余成本之間的關系，可用公式表示如下：如果持有至到期投資的如果持有至到期投資的初始確認金額大于初始確認金額大于（小于小于）面值，上式計算結果為面值，上式計算結果為負數負數（正數正數），表明應從表明應從期初攤余成本中減去期初攤余成本中減去（加上加上）該利息調整攤銷額該利息調整攤銷額作為期末攤余成本作為期末攤余成本。在持有至到期投資既不存在已償還的本金也在持有至到期投資既不存在已償還的本金也沒有發(fā)生減值損失的情況下，其攤余成本可沒有發(fā)生減值損失的情況下，其攤余成本可用公式表示如下：

50、用公式表示如下：利息收入利息收入是指企業(yè)將資金提供他人使用或他人是指企業(yè)將資金提供他人使用或他人占用本企業(yè)資金所取得的利息收入，包括貸款占用本企業(yè)資金所取得的利息收入，包括貸款利息、債券利息等收入。利息、債券利息等收入。應收利息應收利息是指債券投資等己到付息日但尚未領是指債券投資等己到付息日但尚未領取的利息。取的利息。（二）分期付息債券利息收入的確認（二）分期付息債券利息收入的確認 持有至到期投資如為持有至到期投資如為分期付息、一次還本的債分期付息、一次還本的債券，券，企業(yè)應當于付息日或資產負債表日計提債企業(yè)應當于付息日或資產負債表日計提債券利息，券利息，計提的利息通過計提的利息通過“應收利息

51、應收利息”科目核科目核算，同時確認利息收入算，同時確認利息收入。付息日或資產負債表日付息日或資產負債表日 企業(yè)一般應當采用實際利率計算確認利息收入，但若企業(yè)一般應當采用實際利率計算確認利息收入，但若實際利率與票面利率差別較小，也可按票面利率計算實際利率與票面利率差別較小，也可按票面利率計算確認利息收入確認利息收入應收利息應收利息投資收益投資收益持有至到期投資持有至到期投資利息調整利息調整銀行存款銀行存款按照以持有至到期投資面值和票面利率計算確定的應收利息按照以持有至到期投資攤余成本和實際利率計算確定的利息收入按差額收到上列應計未收的利息時接例接例4 41111的資料。華聯(lián)實業(yè)股份有限公的資料。

52、華聯(lián)實業(yè)股份有限公司于司于20205 5年年1 1月月1 1日購入的面值日購入的面值500 000500 000元、元、期限期限5 5年、票面利率年、票面利率6%6%、每年、每年1212月月3131日付息的日付息的乙公司債券，乙公司債券，初始確認金額為初始確認金額為528 000528 000元元。例414A該債券在持有期間采用實際利率法確認利息收入并確該債券在持有期間采用實際利率法確認利息收入并確定攤余成本的會計處理如下：定攤余成本的會計處理如下：（1 1）計算實際利率。）計算實際利率。由于乙公司債券的初始確認金額高于其面值，因此，該項持有由于乙公司債券的初始確認金額高于其面值，因此，該項持

53、有至到期投資的實際利率一定低于票面利率，先按至到期投資的實際利率一定低于票面利率，先按5%5%作為折現率作為折現率進行測算。查年金現值系數表和復利現值系數表可知，進行測算。查年金現值系數表和復利現值系數表可知，5 5期、期、5%5%的年金現值系數和復利現值系數分別為的年金現值系數和復利現值系數分別為4.329476674.32947667和和0.783526170.78352617。乙公司債券的利息和本金按。乙公司債券的利息和本金按5%5%作為折現率計算的作為折現率計算的現值如下：現值如下：債券年利息額債券年利息額=500 000=500 0006%=30 0006%=30 000（元）（元）

54、利息和本金的現值利息和本金的現值=30000=300004.32947667+5000004.32947667+5000000.78352617=521 6470.78352617=521 647（元）（元）例414A上式計算結果小于乙公司債券的初始確認金額，說明實際利率小于上式計算結果小于乙公司債券的初始確認金額，說明實際利率小于5%5%，再按再按4%4%作為折現率進行測算。查年金現值系數表和復利現值系數表可知，作為折現率進行測算。查年金現值系數表和復利現值系數表可知，5 5期、期、4%4%的年金現值系數和復利現值系數分別為的年金現值系數和復利現值系數分別為4.451822334.45182

55、233和和0.821927110.82192711。乙公司債券的利息和本金按乙公司債券的利息和本金按4%4%作為折現率計算的現值如下：作為折現率計算的現值如下：利息和本金的現值利息和本金的現值=30 000=30 0004.45182233+500 0004.45182233+500 0000.82192711=544 5180.82192711=544 518（元）（元）上式計算結果大于乙公司債券的初始確認金額，說明實際利率大于上式計算結果大于乙公司債券的初始確認金額，說明實際利率大于4%4%。因此，實際利率介于因此，實際利率介于4%4%和和5%5%之間。使用插值法估算實際利率如下：之間。使

56、用插值法估算實際利率如下：實際利率實際利率=4%+=4%+（5%-4%5%-4%）（544 518-528 000544 518-528 000）/(544 518-/(544 518-521647)=4.72%521647)=4.72%（2 2）采用實際利率法編制利息收入與攤余成本計算表。）采用實際利率法編制利息收入與攤余成本計算表。華聯(lián)公司采用實際利率法編制的利息收入與攤余成本計算表，見表華聯(lián)公司采用實際利率法編制的利息收入與攤余成本計算表，見表4 4-2 2。例414B表表4 42 2利息收入與攤余成本計算表利息收入與攤余成本計算表（實際利率法）（實際利率法）金額單位：元金額單位：元日期

57、日期應收利息應收利息實際利實際利率（率（%）利息收入利息收入利息調整攤利息調整攤銷銷攤余成攤余成本本20205 5年年1 1月月1 1日日528 000528 00020205 5年年1212月月3131日日30 00030 0004.724.7224 92224 9225 0785 078522 922522 92220206 6年年1212月月3131日日30 00030 0004.724.7224 68224 6825 3185 318517 604517 60420207 7年年1212月月3131日日30 00030 0004.724.7224 43124 4315 5695 569

58、512 035512 03520208 8年年1212月月3131日日30 00030 0004.724.7224 16824 1685 8325 832506 203506 20320209 9年年1212月月3131日日30 00030 0004.724.7223 79723 7976 2036 203500 000500 000合合 計計150 000150 000122 000122 00028 00028 000例414C（3 3）編制各年確認利息收入和攤銷利息調整）編制各年確認利息收入和攤銷利息調整的會計分錄。的會計分錄。20205 5年年1212月月3131日。日。借：應收利息借

59、：應收利息30 00030 000 貸：投資收益貸：投資收益24 92224 922 持有至到期投資持有至到期投資利息調整利息調整 5 078 5 07820206 6年年1212月月3131日。日。借：應收利息借：應收利息30 00030 000 貸：投資收益貸：投資收益24 68224 682 持有至到期投資持有至到期投資利息調整利息調整 5 318 5 318例414D20207 7年年1212月月3131日。日。借：應收利息借：應收利息30 00030 000 貸：投資收益貸：投資收益 24 431 24 431 持有至到期投資持有至到期投資利息調整利息調整 5 569 5 56920

60、208 8年年1212月月3131日。日。借：應收利息借：應收利息30 00030 000 貸：投資收益貸：投資收益24 16824 168 持有至到期投資持有至到期投資利息調整利息調整 5 832 5 832例414D20209 9年年1212月月3131日。日。借：應收利息借：應收利息 30 000 30 000 貸：投資收益貸：投資收益 23 797 23 797 持有至到期投資持有至到期投資利息調整利息調整 6 203 6 203（4 4）債券到期，收回債券本金和最后一期利息。）債券到期，收回債券本金和最后一期利息。借：銀行存款借：銀行存款 530 000 530 000 貸：持有至到

61、期投資貸：持有至到期投資成本成本 500 000 500 000 應收利息應收利息 30 000 30 000例414E接例接例4 41212的資料。華聯(lián)實業(yè)股的資料。華聯(lián)實業(yè)股份有限公司于份有限公司于20206 6年年1 1月月1 1日日購入的購入的面值面值800 000800 000元元、期限、期限5 5年年（發(fā)行日為（發(fā)行日為20052005年年1 1月月1 1日）日）、票面利率、票面利率5%5%、每年、每年1212月月3131日付息的日付息的丙丙公司債券，公司債券，初始確初始確認金額為認金額為778 500778 500元。元。例415A該債券在持有期間采用實際利率法確認利息收入該債券

62、在持有期間采用實際利率法確認利息收入并確定攤余成本的會計處理如下：并確定攤余成本的會計處理如下：（1 1）計算實際利率。）計算實際利率。由于由于丙丙公司債券的初始確認金額公司債券的初始確認金額低低于其面值，因此，該項于其面值，因此，該項持有至到期投資的實際利率一定持有至到期投資的實際利率一定高高于票面利率，先按于票面利率，先按6%6%作作為折現率進行測算。查年金現值系數表和復利現值系數表為折現率進行測算。查年金現值系數表和復利現值系數表可知，可知，4 4期、期、6%6%的年金現值系數和復利現值系數分別為的年金現值系數和復利現值系數分別為3.465105613.46510561和和0.79209

63、3660.79209366。乙公司債券的利息和本金按。乙公司債券的利息和本金按5%5%作為折現率計算的現值如下：作為折現率計算的現值如下：債券年利息額債券年利息額=800 000=800 0005%=40 0005%=40 000（元）（元）利息和本金的現值利息和本金的現值=40 000=40 000 3.46510561+800 0003.46510561+800 000 0.79209366=772 2970.79209366=772 297（元）（元）例415A上式計算結果小于上式計算結果小于丙丙公司債券的初始確認金額，公司債券的初始確認金額，說明實際利率小于說明實際利率小于6%6%，但

64、高于但高于5%5%。因此，實際因此，實際利率介于利率介于5%5%和和6%6%之間。使用插值法估算實際利之間。使用插值法估算實際利率如下：率如下：實際利率實際利率=5%+=5%+（6%-5%6%-5%）(800 000-778 800 000-778 500)/(800 000-772 297)=5.78%500)/(800 000-772 297)=5.78%（2 2）采用實際利率法編制利息收入與攤）采用實際利率法編制利息收入與攤余成本計算表。余成本計算表。華聯(lián)公司采用實際利率法編制的利息收入與攤華聯(lián)公司采用實際利率法編制的利息收入與攤余成本計算表，見表余成本計算表，見表4 43 3。例415

65、B表表4 43 3利息收入與攤余成本計算表利息收入與攤余成本計算表（實際利率法）（實際利率法）金額單位：元金額單位：元日期日期應收利息應收利息實際利實際利率（率（%）利息收入利息收入利息調整利息調整攤銷攤銷攤余成本攤余成本20206 6年年1 1月月1 1778 500778 50020206 6年年1212月月313140 00040 0005.785.7844 99744 9974 9974 997783 497783 49720207 7年年1212月月313140 00040 0005.785.7845 28645 2865 2865 286788 783788 78320208 8年

66、年1212月月313140 00040 0005.785.7845 59245 5925 5925 592794 375794 37520209 9年年1212月月313140 00040 0005.785.7845 62545 6255 6255 625800 000800 000合合 計計160 000160 000181 500181 50021 50021 500例415C（3 3）編制各年確認利息收入和攤銷利息調整）編制各年確認利息收入和攤銷利息調整的會計分錄。的會計分錄。20206 6年年1212月月3131日。日。借：應收利息借：應收利息 40 000 40 000 持有至到期投資持有至到期投資利息調整利息調整 4 9974 997 貸：投資收益貸：投資收益 44 997 44 99720207 7年年1212月月3131日。日。借：應收利息借：應收利息 40 000 40 000 持有至到期投資持有至到期投資利息調整利息調整 5 2865 286 貸：投資收益貸：投資收益 45 286 45 286例415D20208 8年年1212月月3131日。日。借：應收利息借：