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1、增值稅改革對地方稅收收入影響“最小化”的對策選擇 在全國范圍內推行增值稅改革的模式在學界大致有三種：第一種是以東北三省試點轉型增值稅為藍本，在所有行業(yè)對生產用機器設備全額抵扣的改革模式；第二種是在第一種基礎上擴大抵扣范圍，對所購全部固定資產包括機器設備和房屋建筑一次性抵扣，即消費性增值稅改革模式；第三種是進一步擴大增值稅征收范圍，對產品的全部流轉環(huán)節(jié)產生增值額，不分行業(yè)全部實行增值稅，完善增值稅征收鏈條的改革模式。本文主要從增值稅轉型改革在全國范圍推開后，對地方稅收的長、短期以及如何兼顧中央和地方利益這一角度進行探討。筆者認為，這三種稅改模式

2、各存利弊，第一種模式相對于第二種模式，可操作性強，稅改成本也較低；相對于第三種模式，影響地方收入可達“最小化”，改革帶來的震動較為平緩?？紤]到改革積極穩(wěn)妥、局部與整體利益的兼顧以及保持活力和穩(wěn)定等多種因素，最優(yōu)選擇應為第一種模式?！　∽顑?yōu)模式的影響因素　?。ㄒ唬┑胤蕉唐跍p收數(shù)據測算　　在較短的時間跨度內，按靜態(tài)指標全國減少增值稅收入1500億測算，則地方收入減收165億（地方稅3個附加稅種占增值稅總額的11%）；按共享稅中央與地方3：1的分成比例，則地方稅收減收500億，二者合計665億，即地方稅減收幅度占全國增值稅減少數(shù)的44.3％?！　。ǘ╅L期減收因素分析　　目前，我國的地區(qū)差異和行業(yè)布

3、局存在明顯不均衡性，各地經濟不平衡的狀況并未趨緩，而東北地區(qū)屬同一類型經濟模式，在轉型試點過程中的經驗做法在全國范圍內的示范和借鑒意義頗為有限，至少短期內難以管窺。并且，增值稅轉型改革向消費型模式每邁出一步，就會帶來新一輪的投資熱甚至過熱的后果，因此刺激投資的消費型增值稅改革宜緩不宜急。從長期看，3到5年之后全國增值稅改革推行的效果預測，地方財政受影響的因素還將增多。民間投資的規(guī)模會不斷擴大，產業(yè)結構發(fā)生悄然改變，地方稅收入將受到減收影響。如：擴大增值稅抵扣范圍后，稅負減輕，資金流動加快，效益提高，促使一部分原來從事營業(yè)稅應稅項目的投資人轉變投資方向，成為增值稅納稅人。由此造成的地方稅減收，盡

4、管具體數(shù)值不易測定，但對中小的影響程度不容低估，而且其程度高低直接與增值稅轉型改革的幅度和范圍呈正相關。　　第二、三種模式的不利因素分析　　（一）第二種模式　　在一步到位實行消費型增值稅以后，地方稅收中建筑安裝業(yè)和銷售不動產稅目中的稅源將同時消失，房產稅等地方稅種面臨重建與調整，增值稅稅基也進一步縮小，同步影響地方收入中的共享稅比例。在國家不調整比例分成和財政補貼政策的情況下，地方收入銳減、財力不足，影響和挫傷地方政府謀求經濟發(fā)展的積極性和主動性?！　〈罅康氖聦嵄砻?，增值稅轉型改革對地方財力的短期影響，通過完善財政轉移支付手段或財政補貼形式予以解決弊端多多，轉移支付也是需要成本的。由于人所共知

5、的原因，地方向上級跑要經費、申請補貼、跑“部”進京等風氣助長的不正之風愈加使貧者愈貧、富者愈富，地方經濟的良性發(fā)展無從談起，地區(qū)經濟發(fā)展的不均衡性只會擴大和加劇。而由此衍生的其他，若在短期內得以有效解決更非朝夕之功。因此，筆者不主張在解決地區(qū)財政苦樂不均的長期問題上動輒采取財政補貼形式，而是要靠稅收制度本身的制約激勵作用，如降低增值稅稅負的同時兼顧地方稅稅制的調整和改革，調動地方自我調節(jié)經濟的能力。從長遠趨勢看，擴大直接稅、降低間接稅在整個稅制結構中的比重是調節(jié)地方經濟的有效，要盡快改變增值稅在稅制結構中的絕對主導地位，適當開征和豐富地方稅種，發(fā)揮稅收對地方經濟的宏觀調控作用，減少靠財政補貼維

6、持地方政府運轉的不利局面。　?。ǘ┑谌N模式　　依據“完整鏈條論”，認為凡是涉及到產品、勞務的行業(yè)都要用增值稅的鏈條聯(lián)接起來全部實行增值稅。分析現(xiàn)行征收營業(yè)稅的行業(yè)項目，幾乎都與產品、勞務有關，如營業(yè)稅中運輸業(yè)涉及到征收增值稅的燃料、運輸設備和修理配件；建筑安裝業(yè)涉及到征收增值稅的各種建筑材料；營業(yè)稅中的銷售不動產業(yè)的房產，其構成房產的原材料，全部是征收增值稅的；甚至營業(yè)稅中的餐飲業(yè)也涉及到征收增值稅的糧食產品，煙酒糖茶、燃料、飲具等；服務業(yè)中的所有項目，也無一例外都與征收增值稅有關聯(lián)。如果這一成立，營業(yè)稅就失去存在的基礎和必要了?！　亩愔聘母锏目傮w構成看，增值稅、營業(yè)稅和其他稅種的作用是

7、相互聯(lián)系、密不可分的一個整體，缺一不可。而且，1994年以來新稅制改革運行的實踐證明，在不同的行業(yè)確立征收增值稅、營業(yè)稅的改革是成功的，特別是營業(yè)稅稅目設置是合理的。營業(yè)稅稅種的設置，不僅簡單，方便征收，而且有利于促進企業(yè)加強經濟核算，也有利于稅務機關加強稅收管理，有效減少稅款的跑、冒、滴、漏；更有利于調動地方政府發(fā)展經濟、發(fā)展第三產業(yè)的積極性，從而促進消費、促進整個經濟的發(fā)展。十幾年來，營業(yè)稅的征收比例逐年提高，已占地稅收入的70％左右，是地方財政收入的主要來源?！　∪绻凑铡巴暾湕l論”擴大增值稅、減少營業(yè)稅的征收范圍，不僅需要重新評價1994年稅制改革的成果，重新認識營業(yè)稅的作用，而且對

8、營業(yè)稅的是直接和巨大的，將導致地方稅收入大幅下降，帶來中央財政與地方財政重新分配等更復雜的，對現(xiàn)行增值稅的征收管理無疑是雪上加霜。筆者認為，現(xiàn)行增值稅管理存在的一系列問題，根本原因不在于鏈條作用的范圍大小，而在于對增值稅的征收管理缺少清醒正確的認識?！　∮捎谠鲋刀愡^程的復雜性，現(xiàn)有稅務工作人員能全面掌握供、產、銷全過程并準確計算增值稅的為數(shù)不多。為了適應稅務機關隊伍現(xiàn)狀，簡便增值稅的征收管理，現(xiàn)行增值稅管理要求稅務機關側重掌握銷售和供應兩個環(huán)節(jié)。為此，稅務機關把重點放在稅控防偽發(fā)票上，認為只要是稅務機關印制并有稅控防偽標志或者稅務機關開出的發(fā)票，都可以作為進項稅額核算，當進項稅額大于銷項稅額時

9、，就能不繳或少繳增值稅。但這仍然無法遏制某些不法商人為增大進項稅額達到偷稅目的，而虛開、騙開、假開增值稅發(fā)票的態(tài)勢。筆者認為，解決這一問題的根本是明確在企業(yè)供、產、銷三個環(huán)節(jié)的稅收管理中，工作重點放在哪個環(huán)節(jié)?！　〗缣岢觥巴暾湕l論”，把管理的重點放在供應環(huán)節(jié)。因為企業(yè)采購供應環(huán)節(jié)都需要有發(fā)票結算、報銷、核算，發(fā)票金額直接涉及進項稅收。企業(yè)能入賬的發(fā)票有增值稅發(fā)票和營業(yè)稅發(fā)票兩種，增值稅發(fā)票又分為專用稅控防偽發(fā)票和普通增值稅發(fā)票。其中，除運輸外，只有專用稅控防偽發(fā)票能作為進項稅收抵扣增值稅。由于專用稅控防偽發(fā)票既有購進生產用的原材料，也有非生產性的基本建設用的原材料，兩者很難劃分。為了進一步簡

10、化計算，在購進環(huán)節(jié)就不再區(qū)分生產消費與基本建設消費，只要有專用增值稅發(fā)票注明的稅款就給予抵扣，即實行真正意義上的消費型增值稅。但筆者認為，如果不分用途、不分企業(yè)采購行為的真?zhèn)?，只要有專用稅控防偽發(fā)票就一律承認其進項稅收，虛開、假開增值稅發(fā)票偷稅之風只會更加猛烈，而不會受到遏制。　　在實踐中，增值稅管理的重點通常放在銷售環(huán)節(jié)。對修理修配業(yè)、加工勞務及年銷售額不足180萬元的小規(guī)模納稅人，不管其進項稅收大小如何，一律按銷售收入實行定率征收，在一定程度上方便了稅收管理、減少了漏稅。但如果擴大增值稅定率征收的范圍，或把征收營業(yè)稅的某些行業(yè)項目改為定率征收增值稅，那么還不如把小規(guī)模納稅人定率征收增值稅的

11、項目改為征收營業(yè)稅更為恰當?！　」P者認為，無論是銷售環(huán)節(jié)還是供應環(huán)節(jié)，都不能完整正確地提供增值額，只有生產環(huán)節(jié)能夠正確核算增值額。解決增值稅虛開、騙開、假開發(fā)票的根本在于抓好采購供應環(huán)節(jié)和銷售環(huán)節(jié)的同時，把增值稅管理的重點放在生產經營環(huán)節(jié)的審核上。就生產環(huán)節(jié)而言，它又包含了經營環(huán)節(jié)，生產與經營應該同屬一個環(huán)節(jié)，如果企業(yè)購進的各種原材料、物資與生產經營沒有聯(lián)系，本期又沒有實現(xiàn)銷售，或者以后也不能實現(xiàn)銷售，那么該企業(yè)的這部分進項稅收就不允許抵扣銷項稅收。也就是說，供應環(huán)節(jié)的進項稅收如果與生產經營環(huán)節(jié)沒有關系，該進項稅就不能抵扣銷項稅?！　」?、產、銷三個環(huán)節(jié)全面監(jiān)控，重點是稅務機關要對進項稅收進行審

12、核，否則，再完善的稅制也會有隙可鉆。不能因為增值稅的管理復雜，干部隊伍素質不能適應，就把對供、產、銷三個環(huán)節(jié)的監(jiān)控簡化成只對供、銷兩個環(huán)節(jié)的管理。如果還用“完整鏈條論”來解釋增值稅的管理，筆者認為不是這個“鏈條”不大、不完整，而是在管理上砍掉了生產經營這個重要環(huán)節(jié)的管理，而使增值稅管理的“鏈條”中斷了。因此，制定和完善相應的稅收政策，全面提高稅收干部隊伍的業(yè)務素質，才能從根本上解決增值稅管理存在的一系列問題。　　而且，從具體操作效果考量“完整鏈條論”更是得不償失。在房地產業(yè)和保險業(yè)等歸入增值稅征收范圍后，如何計算流轉額和扣除額需要做大量的測算，還要調整國地稅征管方式，重新劃分稅收管轄區(qū)域，修改

13、軟件平臺以及人員培訓等，稅改成本較大。而從目前征管的水平和質量來看，地稅部門的征管水平已經提升到相當高的層次，管理缺位和管理盲區(qū)基本消除，頻繁易主只能增加管理成本和企業(yè)負擔?！　募{稅人角度看，據統(tǒng)計，在增值稅納稅人中，小規(guī)模納稅人所占比例全國平均數(shù)在80-90%左右，其經營具有廣泛性、分散性和隱蔽性的特點。由于小規(guī)模納稅人是按銷售額直接乘以稅率繳納增值稅，與營業(yè)稅按流轉額征稅的計算一致，因此改變征收范圍并無實際意義和作用。而且，在營業(yè)稅納稅人中，交通運輸業(yè)和建筑安裝業(yè)多以中小企業(yè)為主，達不到增值稅一般納稅人的準入條件，只能以小規(guī)模納稅人的身份進行經營。經測算，小規(guī)模納稅人的實際稅收負擔率為5.66%，大大高出一般納稅人的3.97％和營業(yè)稅納稅人的實際稅負。改變征收范圍只能給廣大中小企業(yè)增加稅負，失去后勁。而中小企業(yè)的發(fā)展興衰直接關系到地方的活力、勞動就業(yè)的程度、和政局的穩(wěn)定?！　【C上所述，筆者認為應以購進機械設備、生產經營的各種原材料、輔助材料、低值易耗品、修理用配件等全額抵扣的方式作為增值稅轉型改革的下一步方向。這樣才能最大限度地消除或降低改革震蕩和其他不利影響，對地方財政收入的減收也控制在適當范圍，有利于地方政府調控和發(fā)展經濟，挖掘地區(qū)發(fā)展?jié)摿?，使中央利益和地方利益之間平衡兼顧，互惠雙贏。