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1、WTO與稅收法律制度的完善 　　內(nèi)容提要： 加入WTO標(biāo)志著我國正逐步融入經(jīng)濟全球化，這對我國社會生活的各個方面將產(chǎn)生積極而深遠的影響，也勢必對我國稅收法律制度建設(shè)產(chǎn)生影響。我國現(xiàn)行稅收法律制度與我國加入WTO，遵從和適用WTO規(guī)則，進一步擴大開放，適應(yīng)世界經(jīng)濟一體化的需要，與科學(xué)、嚴(yán)謹(jǐn)、簡明、規(guī)范、權(quán)威的現(xiàn)代化稅收法律制度的要求，尚存在一定差距。中國已于2001年12月11日正式成為世貿(mào)組織成員，進入WTO后中國從經(jīng)濟全球化中獲得一定的經(jīng)濟利益，但是中國必須為滿足WTO的基本原則而承擔(dān)一部分機會成本。調(diào)整現(xiàn)行的稅收政策以符合世界貿(mào)易組織各成員國的要求是我國必須的選擇

2、，對我國經(jīng)濟社會生活各方面帶來的影響都將是難以估量的。同時，在高度國際化、復(fù)雜化和多變性的社會經(jīng)濟環(huán)境中，我國的稅收法律制度也要做出相應(yīng)調(diào)整和改革，以適應(yīng)發(fā)展的總體要求。本文通過WTO對稅收法律制度完善的客觀要求及我國現(xiàn)行稅收法律制度不適應(yīng)性分析，提出了應(yīng)對WTO完善稅收法律制度的措施和建議。 目前，我國稅收法制建設(shè)取得了明顯的成效，初步建立了具有中國特色的稅收法律框架，為稅收逐步適應(yīng)社會主義市場經(jīng)濟的發(fā)展發(fā)揮了重要作用。但我國現(xiàn)行稅收法律制度與我國加入WTO，遵從和適用WTO規(guī)則，進一步擴大開放，適應(yīng)世界經(jīng)濟一體化的需要，與的現(xiàn)代化稅收法律制度的要求，尚存在一定差距。世貿(mào)組織的核心是《

3、WTO協(xié)議》，是涵蓋范圍廣泛的法律文本。從法律角度來看，加入WTO，即意味著參加者可以享有WTO規(guī)定的各項權(quán)利，也意味著參加者必須履行WTO規(guī)定的各項基本義務(wù)和嚴(yán)格遵守各自的“入世”承諾，其本質(zhì)是契約，WTO協(xié)議規(guī)定了成員國之間從事貿(mào)易的一般原則和共同準(zhǔn)則，不但對于規(guī)范貿(mào)易活動有重要的作用，而且影響甚至制約著我國加入WTO后現(xiàn)行稅收法律的進一步完善和修訂。 ; ;一、WTO對稅收法律制度完善的客觀要求 中國已于2001年12月11日正式成為世貿(mào)組織成員，進入WTO后中國從經(jīng)濟全球化中獲得一定的經(jīng)濟利益，但是中國必須為滿足WTO的基本原則而承擔(dān)一部分機會成本。調(diào)整現(xiàn)行的稅收政策以符合世

4、界貿(mào)易組織各成員國的要求是我國必須的選擇，對我國經(jīng)濟社會生活各方面帶來的影響都將是難以估量的。同時，在高度國際化、復(fù)雜化和多變性的社會經(jīng)濟環(huán)境中，我國的稅收法律制度也要做出相應(yīng)調(diào)整和改革，以適應(yīng)發(fā)展的總體要求。稅務(wù)部門面對的征管對象日趨復(fù)雜，對跨國經(jīng)營活動的稅收管理更加重要，網(wǎng)絡(luò)貿(mào)易、電子商務(wù)經(jīng)濟活動，對我們都是全新的事物，我們必須按照國際慣例，并參照先進國家和地區(qū)的做法，在優(yōu)化稅制、簡化程序、便于征管、優(yōu)化服務(wù)上深化改革，加大依法行政的透明度和依法治稅的力度，為我國經(jīng)濟參與國際競爭創(chuàng)造良好的稅收環(huán)境。 WTO協(xié)議不但規(guī)定了成員國之間從事貿(mào)易的總體規(guī)則和要求，而且還規(guī)定成員國之間從事貿(mào)易的一般

5、原則和共同準(zhǔn)則，其中的有些原則和準(zhǔn)則不但對于規(guī)范貿(mào)易活動有著重要的作用，而且影響甚至制約著我國加入WTO后對現(xiàn)行稅收法律的修訂和調(diào)整，這些原則主要有以下幾個方面： （一）最惠國待遇原則 ; 根據(jù)WTO協(xié)議，各國一般不得在其貿(mào)易伙伴之間造成歧視。給予某一國的一項優(yōu)惠，也必須給予其他所有WTO成員國。這個原則非常重要，因而成為和與貿(mào)易相關(guān)的知識產(chǎn)權(quán)協(xié)議的重點條款。盡管它在每個協(xié)議中的表達和處理方法略有不同，但它覆蓋了WTO所管轄的全部3個主要貿(mào)易領(lǐng)域，因而它就成為WTO的第一個基本原則。; （ 二）國民待遇原則 根據(jù)WTO協(xié)議，各國應(yīng)該對進口產(chǎn)品和國內(nèi)產(chǎn)品平等對待，至少是在外國產(chǎn)品進入本國市場

6、以后，這就是著名的國民待遇原則。它是外國商品與進口國國內(nèi)商品處于平等待遇的原則 （三）透明度原則 ; WTO協(xié)議規(guī)定，締約方有效實施的有關(guān)關(guān)稅及其他有關(guān)稅費，有關(guān)進口貿(mào)易措施的法令、條例和普遍采用的司法判例以及行政決定，締約方之間簽署的貿(mào)易協(xié)定等都必須公布。這就是著名的透明度原則。這一原則最初僅適用于貨物貿(mào)易，但在1995年，關(guān)稅與貿(mào)易總協(xié)定（GATT），延續(xù)并擴展到WTO成立后，其適用范圍也擴大到服務(wù)貿(mào)易和與貿(mào)易有關(guān)的知識產(chǎn)權(quán)方面。 為了貫徹上述原則，保證WTO協(xié)定得到全面和有效的執(zhí)行，維護各成員國之間正常的貿(mào)易往來，WTO還制定了兩個機制，對執(zhí)行該組織協(xié)定的情況進行監(jiān)督和制約，這兩

7、個機制就是貿(mào)易政策審議機制和貿(mào)易爭端解決機制。貿(mào)易政策審議機制是為了保證各成員國的貿(mào)易政策的透明度而專門制定的一項制度，是世界貿(mào)易組織總理事會的一項重要工作。由于這種各“成員國間相互審議”，一方面使外界能夠理解一國的政策和情況，另一方面又為受審議的國家提供了對其在貿(mào)易體制中的表現(xiàn)的反饋意見，因而各成員國對此都非常重視。貿(mào)易爭端解決機制是多邊貿(mào)易體制的主要支柱。它以平等、迅速、有效、雙方可接受為原則，以明確定義的規(guī)則為基礎(chǔ)，強調(diào)法律和公平，并使多邊貿(mào)易體制更安全和可預(yù)見。WTO成員國同意，如果他們認(rèn)為其他成員國正在違反貿(mào)易規(guī)則，他們將使用多邊貿(mào)易體制的爭端解決機制來解決這一問題，而不是采取單邊行

8、動。這樣，爭端解決機制就是一個非常有效的措施或制度，它對于減少單邊行動，保護公平貿(mào)易，特別是對于維護弱小國家的利益起到了十分重要的作用。 ; 從上述WTO的三個原則和兩個機制可以看出，我國加入WTO后，就必須在WTO協(xié)定的范圍內(nèi)從事國際間的貿(mào)易活動，這對我國的稅收法律制度體系必將產(chǎn)生極大的沖擊和影響，積極應(yīng)對進一步完善我國稅收法律制度成為客觀必然。 二、我國現(xiàn)行稅收法律制度不適應(yīng)性分析 市場經(jīng)濟是法制經(jīng)濟，加入WTO后，迫切要求政府行為必須是法制、效率、公平、公正的。改革開放以來，我國稅收法制和稅收執(zhí)法得到了不斷完善并取得長足進步，但與WTO的規(guī)則要求仍有不小的差距。為了適應(yīng)《

9、WTO協(xié)議》對成員國的要求，落實《中國加入世貿(mào)組織的議定書》的承諾，近幾年來，全國人大及其常委會加快了修改法律的進程，現(xiàn)已修改了包括《稅收征收管理法》等近10部法律；國務(wù)院也修訂或制定了包括《中外合資經(jīng)營企業(yè)法實施條例》等近20件行政法規(guī)；國務(wù)院各有關(guān)部委也已清理修改了約2300份相關(guān)的法規(guī)、文件，并將進一步完善涉外經(jīng)濟政策和法律法規(guī)體系。但作為經(jīng)濟法的一個重要部分的稅法，自1994年稅制改革以來，稅收實體法部分一直未進行過修改，部分法規(guī)已基本不適應(yīng)WTO游戲規(guī)則的要求。因此，修改和完善我國現(xiàn)行的稅收法制已勢在必行。 （一）加入WTO后我國稅法面臨著的重大挑戰(zhàn) ; 根據(jù)WTO協(xié)議，成員國對外

10、國產(chǎn)品進入本國市場后，在稅收待遇方面，其稅收負(fù)擔(dān)應(yīng)“不高于”本國產(chǎn)品，在稅收優(yōu)惠方面“不低于”本國產(chǎn)品。而對于外國產(chǎn)品所享有的低于國內(nèi)產(chǎn)品的稅收負(fù)擔(dān)和高于國內(nèi)產(chǎn)品的稅收優(yōu)惠，我國理論工作者把它稱之為“超國民待遇”，則并不為WTO協(xié)議所禁止?，F(xiàn)在的問題是，一方面，我國的稅收法律法規(guī)的某些條款還不符合市場經(jīng)濟條件下對稅收法律的要求，不符合WTO協(xié)定中關(guān)于稅收最惠國待遇原則和國民待遇原則，如目前我國稅法中規(guī)定對一些進口產(chǎn)品同時征收增值稅和消費稅，而對國產(chǎn)的同樣產(chǎn)品一般只征收增值稅或消費稅一種流轉(zhuǎn)稅，這就構(gòu)成了對外國產(chǎn)品的歧視，不符合國民待遇原則。再如，我國目前的邊貿(mào)進口中，在稅收問題上存在著按照國別

11、來區(qū)分對待的問題，即對于不同的國家給予不同的稅收優(yōu)惠，這顯然也不符合稅收的最惠國待遇原則。另一方面，在我國改革開放之初，為了吸引外資和引進外國的先進技術(shù)，我們在所制定的一系列稅收法律法規(guī)中給予了外資企業(yè)和外國產(chǎn)品以及外國在華投資者較低的稅收負(fù)擔(dān)和較寬的稅收優(yōu)惠，使其享受了“超國民待遇”，這是符合我國政策開放之初形勢需要的。但是，我國加入WTO后，大量的外國投資者、大量的外資、大量的外國產(chǎn)品和技術(shù)將會涌入我國，如果繼續(xù)允許他們享受這種“超國民待遇”，那將會對我國的國內(nèi)企業(yè)和產(chǎn)品造成很大的不公平，使國內(nèi)產(chǎn)業(yè)受到很大的沖擊，甚至?xí)D垮我國的某些產(chǎn)業(yè)。因此，全面檢查，修訂完善我國的稅收法律法規(guī)，使其能

12、夠與WTO協(xié)議相一致，是非常迫切的。 （二）我國目前稅收執(zhí)法統(tǒng)一性和規(guī)范性面臨著挑戰(zhàn) ; 由于歷史的原因，我國目前的稅收行政執(zhí)法存在著一定的缺陷與不足，有關(guān)稅收行政執(zhí)法的法律法規(guī)不健全，許多應(yīng)該具有的稅收行政執(zhí)法的法律、法規(guī)還都沒有制定。入世后，我國的稅收執(zhí)法要受到WTO基本規(guī)則和國際慣例的約束，同時加入WTO后隨著稅收政策透明度的增強，不但國內(nèi)納稅人將更多地利用稅法保護自身利益，國外納稅人也將對執(zhí)法的規(guī)范性、統(tǒng)一性和辦稅的服務(wù)提出更高的要求。如果入世后仍然對這些問題認(rèn)識不足和研究不夠，不按照WTO規(guī)則和國際慣例辦事，仍然像過去一樣，如一些地方政府越權(quán)制定稅收政策，隨意對稅收“先征后返”和干

13、預(yù)稅收執(zhí)法不依法辦事，將會受到納稅人的控告和抗議，也可能會引起國際稅收爭端、甚至被外國起訴和報復(fù)。 （三）稅法的透明度將成為納稅人關(guān)注的問題 在稅收行政執(zhí)法中，對納稅人的權(quán)利保護和納稅人的納稅信息知悉權(quán)、稅收法律法規(guī)知情權(quán)往往得不到重視；稅法宣傳往往重形式而輕效果，沒有起到應(yīng)有作用，造成我國的稅法的透明度差，納稅人對稅法的了解和掌握程度不夠。另外，各地區(qū)為吸引外資競相制定了一些稅收優(yōu)惠政策和減免稅的“土政策”，不僅使稅務(wù)部門很難掌握當(dāng)?shù)氐亩愒辞闆r，而且也破壞了稅法的嚴(yán)肅性和統(tǒng)一性，妨礙了稅法的透明度。加入WTO要求所有成員國政府制定的與貿(mào)易有關(guān)的政策都必須公開透明，要求各成員國通過在

14、報刊上刊登、設(shè)立查詢點或者通過WTO有關(guān)專門委員會等方式，將有關(guān)管理對外貿(mào)易的各項法律、法規(guī)、行政規(guī)章、司法判決等迅速加以公布，使其他成員國政府和貿(mào)易經(jīng)營者加以熟悉；隨時隨地向WTO各成員國互通與貿(mào)易有關(guān)的各項稅收政策和信息，如提高稅率、費率，必須提前公布，否則不得實施。這使得我國的稅法在透明度方面與WTO規(guī)則的要求存在著差距，需在入世之后加以改進。 （四）稅務(wù)爭端案件將會大量增加 由于稅收采用的是法律主義原則，各個稅種都要有與其相適應(yīng)的法律規(guī)則，因而稅法就成為各國法律中最為復(fù)雜的法律之一，這就為納稅人對稅法的正確理解和適用帶來了很大的難度，容易造成很多的糾紛和爭議，因而，我國加入WTO后，大量具有很強稅法意識和維權(quán)意識的外國公司的涌入，就會造成稅務(wù)爭訟案件的大量增加，這必然對我國的稅務(wù)爭訟解決機制提出了新的挑戰(zhàn)。