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1、審 計 案 例 分 析注 意 ： 本 案 例 分 析 內(nèi) 容 主 要 是 給 大 家提 供 遇 到 一 些 具 體 會 計 處 理 時 分 析 問題 、 解 決 問 題 思 路 ， 不 應 被 視 為 審 計準 則 、 會 計 準 則 的 講 解 審計案例一案例背景 A公司根據(jù)企業(yè)會計準則制定了發(fā)動機銷售收入的確認條件：1、銷售合同已簽；2、貨物已經(jīng)發(fā)出；3、貨物已經(jīng)購買方驗收；4、銷售發(fā)票已開具。 截止2 0 0 8年末，A公司發(fā)往并存放于各轎車生產(chǎn)廠商的發(fā)動機金額2億元。這些發(fā)動機是應各轎車生產(chǎn)廠商的要求，在取得其訂單后發(fā)出的；這些發(fā)動機已全部由各轎車生產(chǎn)廠商驗收合格，且大部分已上線組裝。

2、但由于發(fā)貨的依據(jù)是對方未載明銷售單價的訂貨單，2 0 0 8年前公司未向?qū)Ψ介_具銷售發(fā)票，供銷雙方也未簽署正式的銷售合同（銷售合同簽署2 0 0 9年完成）， A公司將上述發(fā)出商品涉及的收入確認在2 0 0 9年。 審計案例一思考題 1、你認為A公司2 0 0 8年末發(fā)出轎車發(fā)動機的交易應當確認為2 0 0 8年收入還是2 0 0 9年收入? 2、針對上述情況你準備實施哪些主要審計程序 審計案例一思考題 3、假設(shè)注冊會計師實施了以下審計程序，對于該公司在2 0 0 8年年末發(fā)出轎車發(fā)動機的交易，你認為下列審計程序是否存在不足或不當之處（1）對與發(fā)動機有關(guān)的應收賬款及銷售收入實施了函證（均采取積

3、級式函證，由注冊會計師填列被審計單位的相關(guān)信息）（2）對上述已經(jīng)發(fā)貨但未確認收入的發(fā)動機計劃實施存貨監(jiān)盤程序時，被審計單位提出，這些發(fā)動機已經(jīng)轎車生產(chǎn)廠商簽收，并不由該公司控制，且已經(jīng)進入待組裝狀態(tài)，未納入年終存貨盤點范圍。因此，注冊會計師實施了替代審計程序，對這些轎車生產(chǎn)廠商實施了發(fā)出貨物的函證程序。（3）在外勤工作結(jié)束時，注冊會計師未能收到上述發(fā)出貨物的詢證函回函，便決定實施其他替代審計程序，檢查所有發(fā)出貨物的出庫單及對 方簽收單，沒有發(fā)出異常情況，得出了“此類存貨期末余額可以確認”的審計結(jié)論。 審計案例二案例背景 A公司為國有控股的上市公司，在2 0 0 7年度出現(xiàn)資金周轉(zhuǎn)危機，截止到2

4、 0 0 7年末A公司控股股東占用A公司及子公司資金近2 0億元，同時A公司2 0 0 7年度和2 0 0 8年度主營業(yè)務收入較上年下降2 1 %和4 4 %， 2 0 0 7年度虧損7 3 0 0萬元， 2 0 0 8年度主營業(yè)務繼續(xù)巨額虧損。針對上述情況， A公司于2 0 0 8年1 2月通過二筆股權(quán)轉(zhuǎn)讓交易確認了2億元股權(quán)轉(zhuǎn)讓收益，使當年凈利潤達到1 0 0 0萬元。 第一筆于2 0 0 8年1 2月將A公司持有的全資子公司B公司的股權(quán)，以1 .3 6億元的評估值向控股股東轉(zhuǎn)讓，并將轉(zhuǎn)讓價值高于賬面價值的2 5 0 0萬元確認為股權(quán)轉(zhuǎn)讓收益。 第二筆A公司和控股子公司C公司于2 0 0

5、8年1 1月成立了D公司， A公司以其擁有的房屋出資，評估作價1 .2 1 1億元，占D公司股本7 0 %， C公司以現(xiàn)金出資5 1 9 0萬元，占D公司股本3 0 %。 2 0 0 8年1 2月A公司和控股 子公司C公司將持有的D公司的全部股權(quán)以評估值3 .5 6億元轉(zhuǎn)讓給某非關(guān)聯(lián)單位，共確認股權(quán)轉(zhuǎn)讓收益1 .8 3億元。 審計案例二對于第一筆股權(quán)交易注冊會計師實施的主要審計程序 1、獲取檢查A公司轉(zhuǎn)讓B公司的董事會決議。 2、獲取并檢查了A公司和控股股東簽署的股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議（但缺少協(xié)議簽署日期和雙方法定代表人簽字） 3、獲取并檢查了控股股東上報地方國資委的關(guān)于控股股東與A公司對部分子公司股權(quán)

6、進行轉(zhuǎn)讓的請示 （ 請示落款日為2 0 0 9年3月2日）。 4、獲取并檢查了A公司轉(zhuǎn)讓B公司股權(quán)的記賬憑證及賬務處理（轉(zhuǎn)讓B公司股權(quán)的交易形成了對控股股東的其他應收款） 5、 A公司出于轉(zhuǎn)讓B公司股權(quán)之目的，于2 0 0 8年1 1月聘請會計 師事務所對B公司2 0 0 8年1 -1 0月的財務報表進行了審計，出具的是保留意見的審計報告： B公 司短期借款已逾期，但未預提可能負擔的銀行罰息； 2 0 0 8年8月份前基本處于停產(chǎn)狀態(tài)，對廠房、設(shè)備及原材料等未進行減值測試；預付、應收款項中預付及應收A公司控股股東款項9億元，由于A公司控股股東資金周轉(zhuǎn)困難，無法正常歸還，對于其可收回金額無法確定

7、。 審計案例二對于第二筆股權(quán)交易注冊會計師實施的主要審計程序 1、獲取檢查A公司關(guān)于設(shè)立D公司和出售D公司股權(quán)的董事會決議（在2 0 0 8年1 2月8日的董事會決議中， A公司同時作出了兩項決議：一是設(shè)立D公司；二是出售D公司股權(quán)）。 2、獲取并檢查了A公司和C公司簽訂的關(guān)于成立D公司的協(xié)議 3、獲取并檢查了D公司的法人營業(yè)執(zhí)照（成立日期2 0 0 8年1 1月3 0日） 4、獲取并檢查了A公司和C公司與受讓單位簽署的股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議。 4、獲取并檢查了評估機構(gòu)為轉(zhuǎn)讓D公司股權(quán)出具的資產(chǎn)評估報告 5、獲取并檢查了A公司設(shè)立及轉(zhuǎn)讓D公司股權(quán)的記賬憑證及賬務處理 審計案例二思考題 1、關(guān)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓收

8、益的確認，我國的會計準則是如何規(guī)范的？ 2、對于第一筆股權(quán)轉(zhuǎn)讓交易，在實施的審計程序以及獲取的相關(guān)審計證據(jù)中，你認為注冊會計師的審計存在哪些不足或不當之處？ 3、對于第二筆股權(quán)轉(zhuǎn)讓交易，你認為交易的實質(zhì)可能是什么？在實施的審計程序以及獲取的相關(guān)審計證據(jù)中，你認為注冊會計師的審計存在哪些不足或不當之處？ 審計案例三 案 例 背 景 （ 一 ） 公 司 情 況 A公 司 是 一 家 大 型 房 地 產(chǎn) 開 發(fā) 企 業(yè) ， 主 要 開 發(fā) 和 銷 售 普 通 住 宅 樓 及 高檔 公 寓 。 A公 司 于 2006年 度 以 增 資 擴 股 和 發(fā) 行 債 券 方 式 募 集 了 大 量 的項 目

9、開 發(fā) 資 金 ， 當 年 度 開 發(fā) 完 工 的 樓 盤 多 達 11個 ， 銷 售 數(shù) 量 和 銷 售 價格 大 幅 超 出 了 管 理 層 年 初 制 訂 的 計 劃 水 平 。 A公 司 2006年 度 確 定 的 銷售 收 入 28億 元 ， 較 2005年 增 長 了 近 二 倍 。 A公 司 制 定 的 房 地 產(chǎn) 收 入 確 認 的 會 計 政 策 為 ： 在 房 產(chǎn) 竣 工 驗 收 合 格 且購 房 者 簽 收 了 收 房 確 認 書 時 確 認 收 。 另 外 ， 依 據(jù) 房 產(chǎn) 銷 售 合 同 的 規(guī) 定 ，對 于 已 發(fā) 出 收 房 通 知 書 ， 購 買 者 逾 期

10、一 個 月 仍 未 收 房 的 ， 視 同 購 房 者已 收 房 并 確 認 收 入 。 注 冊 會 計 師 注 意 到 ， 在 A公 司 2006年 度 確 認 的 房 地 產(chǎn) 銷 售 收 中 ， 未 包含 以 下 兩 項 ： （ 1） 龍 盤 公 寓 ， 涉 及 金 額 1.9億 元 ； （ 2） 越 秀 花 園 ， 涉 及 金 額 4.7億 元 。 龍 盤 公 寓 和 越 秀 花 園 地 處 遠 離 城 區(qū) 的 沿 海 新 區(qū) 。 審計案例三 案 例 背 景 （ 二 ） 注 冊 會 計 師 實 施 的 主 要 審 計 程 序1、 2006年 7月 進 行 期 中 預 審 時 ， 檢 查

11、了 所 有 存 貨 實 物 （ 包 括 開 發(fā) 在 產(chǎn)品 ） ， 并 對 所 有 未 完 工 的 在 建 項 目 予 以 拍 照 存 檔 。 對 于 上 述 兩 項 房 產(chǎn) ，根 據(jù) 檢 查 有 形 資 產(chǎn) 所 了 解 到 的 工 程 進 度 及 與 管 理 層 的 溝 通 ， 注 冊 會 計師 在 關(guān) 于 A公 司 中 期 存 貨 監(jiān) 盤 小 結(jié) 中 作 出 的 結(jié) 論 為 ： “ 預 計 龍 盤公 寓 2006年 10月 底 全 部 完 工 ， 越 秀 花 園 2006年 年 底 前 將 有 95%可 以 入住 ” 。2、 在 期 中 預 審 時 ， 抽 查 了 龍 盤 公 寓 和 越 秀

12、 花 園 的 房 屋 買 賣 合 同 ， 合 同 條款 分 別 注 明 ： “ 出 賣 人 應 當 在 2006年 10月 30日 前 向 買 賣 人 交 付 商 品 房 ”及 “ 出 賣 人 應 當 在 2006年 12月 16日 前 向 買 賣 人 交 付 商 品 房 ” 。3、 在 期 末 審 計 時 ， 從 A公 司 的 銷 售 部 門 獲 取 了 所 有 樓 盤 的 銷 售 臺 賬 ， 審計 工 作 底 稿 “ 龍 盤 公 寓 項 目 銷 售 臺 賬 ” 顯 示 該 公 司 已 入 住 了 64套 ， 涉及 金 額 1.8億 元 ； 審 計 工 作 底 稿 “ 越 秀 花 園 項 目

13、 銷 售 臺 賬 ” 顯 示 該 公 司 已 入 住 了 51套 ， 涉 及 金 額 4.7億 元 。注 冊 會 計 師 為 A公 司 2006年 度 財 務 報 表 出 具 了 標 準 無 保 留 意 見 的 審 計 報 告 審計案例三 二 、 思 考 題 1、 在 注 冊 會 計 師 獲 取 的 關(guān) 于 龍 盤 公 寓 和 越 秀 花 園 兩 處 房產(chǎn) 的 審 計 證 據(jù) 中 ， 你 認 為 哪 些 證 據(jù) 不 支 持 注 冊 會 計 師 出 具的 標 準 無 保 留 意 見 審 計 報 告 ， 為 什 么 ？ 2、 注 冊 會 計 師 獲 取 的 關(guān) 于 龍 盤 公 寓 和 越 秀 花

14、園 兩 項 房 產(chǎn)的 前 兩 項 審 計 證 據(jù) ， 是 否 足 以 支 持 注 冊 會 計 師 確 認 A公 司應 在 2006年 度 確 認 這 兩 項 房 產(chǎn) 的 銷 售 收 入 ， 為 什 么 ？ 3、 注 冊 會 計 師 獲 取 的 關(guān) 于 龍 盤 公 寓 和 越 秀 花 園 兩 項 房 產(chǎn)的 第 三 項 審 計 證 據(jù) ， 是 否 足 以 支 持 注 冊 會 計 師 確 認 A公 司應 在 2006年 度 確 認 這 兩 項 房 產(chǎn) 的 銷 售 收 入 ， 為 什 么 ？ 審計案例三 二 、 思 考 題 4、 注 冊 會 計 師 于 資 產(chǎn) 負 債 表 日 對 A公 司 記 錄 為

15、 開 發(fā) 完 成 的 商 品 房 實 施了 監(jiān) 盤 程 序 ， 但 未 對 A公 司 記 錄 為 開 發(fā) 中 的 商 品 房 實 施 監(jiān) 盤 程 序 。 注 冊 會 計 師 的 主 要 考 慮 是 ： 開 發(fā) 中 的 商 品 房 在 沒 有 完 工 前 均 承 包 給 施工 方 建 設(shè) ， 對 于 每 一 房 產(chǎn) 項 目 而 言 ， 其 數(shù) 量 均 為 1個 ， 中 期 的 有 形 資產(chǎn) 檢 查 結(jié) 果 （ 包 括 拍 照 存 檔 ） 已 經(jīng) 滿 足 了 證 實 存 貨 存 在 性 的 認 定 ， 且開 發(fā) 在 產(chǎn) 品 不 象 其 他 存 貨 一 樣 會 移 動 。 同 時 考 慮 到 兩 項

16、 房 產(chǎn) 均 地 處 遠離 城 區(qū) 的 沿 海 新 區(qū) ， 期 末 審 計 時 人 力 資 源 又 相 當 緊 張 。 因 此 ， 如 果 開發(fā) 在 產(chǎn) 品 在 資 產(chǎn) 負 債 表 日 仍 處 于 在 建 階 段 ， 則 可 不 再 納 入 存 貨 監(jiān) 盤 范圍 。 你 是 否 認 同 注 冊 會 計 師 的 上 述 觀 點 ？ 你 認 為 是 否 可 以 在 期 末 審 計 過 程中 實 施 其 他 審 計 程 序 （ 比 如 向 A公 司 獲 取 收 房 確 認 書 ， 或 向 購 房 者 函 證 收 房 時 點 ） 來 替 代 開 發(fā) 中 項 目 的 監(jiān) 盤 程 序 ？ 審計案例三 二

17、、 思 考 題 5、 如 果 A公 司 于 2006年 度 資 產(chǎn) 負 債 表 日 后 、 審 計 報 告 日 前將 龍 盤 公 寓 和 越 秀 花 園 這 兩 項 房 產(chǎn) 確 認 為 2007年 度 的 銷 售收 入 ， 你 認 為 注 冊 會 計 師 可 以 實 施 哪 些 審 計 程 序 以 增 加 相關(guān) 收 入 確 認 時 點 的 審 計 證 據(jù) 效 力 ？ 審計案例一 思 考 題 一 、 關(guān) 于 收 入 確 認 時 點 被 審 計 單 位 管 理 層 以 未 簽 署 銷 售 合 同 、 未 開 具 銷 售 發(fā) 票 以及 銷 售 價 格 無 法 確 定 為 由 ， 對 于 已 經(jīng) 發(fā)

18、出 的 發(fā) 動 機 未 確 認收 入 。 事 實 上 ， 收 入 確 認 的 條 件 中 ， 是 否 訂 立 合 同 、 開 具發(fā) 票 ， 是 比 較 容 易 受 到 操 控 的 ， 因 此 收 入 的 確 認 時 機 也 就易 于 操 控 。 被 審 計 單 位 是 否 存 在 提 前 或 推 遲 確 認 收 入 的 問 題 ， 需 要 考慮 以 下 方 面 ： （ 1） 發(fā) 動 機 的 這 種 生 產(chǎn) 經(jīng) 營 模 式 （ 即 可 以 有 大 批 已 發(fā) 出存 貨 的 狀 況 ） 是 一 直 存 在 還 是 2008年 度 才 出 現(xiàn) ？ （ 2） 這 一 交 易 模 式 在 同 行 業(yè) 是

19、 否 具 有 普 遍 性 ？ 審計案例一 思 考 題 一 、 關(guān) 于 收 入 確 認 時 點 （ 3） 被 審 計 單 位 與 這 批 已 發(fā) 貨 發(fā) 動 機 的 各 轎 車 生 產(chǎn) 廠 商是 否 存 在 長 期 合 作 關(guān) 系 ？ 供 需 雙 方 之 間 有 沒 有 通 過 框 架 協(xié)議 來 約 定 簽 署 合 同 和 結(jié) 算 貨 款 時 間 、 已 供 貨 未 結(jié) 算 的 最 高及 最 低 存 貨 保 有 量 要 求 、 已 簽 收 存 貨 的 質(zhì) 量 保 證 責 任 歸 于何 方 、 簽 署 合 同 時 銷 售 價 格 的 確 定 方 式 等 ？ （ 4） 供 需 雙 方 是 否 定 期

20、 對 賬 ， 是 否 存 在 差 異 ， 出 現(xiàn) 差 異又 是 如 何 解 決 的 ？ （ 5） 如 果 不 存 在 框 架 協(xié) 議 ， 為 什 么 未 簽 訂 銷 售 合 同 或 未開 具 銷 售 發(fā) 票 ？ 為 什 么 不 確 定 銷 售 價 格 ？ 轎 車 生 產(chǎn) 廠 商 訂購 的 發(fā) 動 機 型 號 、 規(guī) 格 是 否 具 有 特 殊 性 或 潛 在 產(chǎn) 品 糾 紛 ？是 否 由 于 市 場 供 求 關(guān) 系 變 化 ， 發(fā) 動 機 價 格 出 現(xiàn) 了 大 的 波 動 ？ 審計案例一 思 考 題 三 、 注 冊 會 計 師 實 施 的 審 計 程 序 評 價 1、 對 與 發(fā) 動 機 有

21、 關(guān) 的 應 收 賬 款 及 銷 售 收 入 實 施 了 函 證（ 均 采 取 積 級 式 函 證 ， 由 注 冊 會 計 師 填 列 被 審 計 單 位 的 相關(guān) 信 息 ） 批 注 ： 對 于 該 項 審 計 程 序 ， 通 知 適 用 于 發(fā) 現(xiàn) 這 些 項 目 的 存在 或 發(fā) 生 認 定 上 的 問 題 ， 但 并 不 能 十 分 有 效 地 識 別 這 些 項目 的 完 整 性 問 題 。 審計案例一 思 考 題 三 、 注 冊 會 計 師 實 施 的 審 計 程 序 評 價 2、 對 上 述 已 經(jīng) 發(fā) 貨 但 未 確 認 收 入 的 發(fā) 動 機 計 劃 實 施 存 貨 監(jiān)盤 程

22、 序 時 ， 被 審 計 單 位 提 出 ， 這 些 發(fā) 動 機 已 經(jīng) 轎 車 生 產(chǎn) 廠 商簽 收 ， 并 不 由 該 公 司 控 制 ， 且 已 經(jīng) 進 入 待 組 裝 狀 態(tài) ， 未 納 入年 終 存 貨 盤 點 范 圍 。 因 此 ， 注 冊 會 計 師 實 施 了 替 代 審 計 程 序 ，對 這 些 轎 車 生 產(chǎn) 廠 商 實 施 了 發(fā) 出 貨 物 的 函 證 程 序 。 批 注 ： 如 果 沒 有 實 施 存 貨 監(jiān) 盤 ， 進 行 函 證 是 一 種 可 行 的 方 法 。在 積 級 函 證 的 格 式 上 ， 需 要 采 取 由 被 詢 證 者 填 列 所 需 要 信 息

23、的 方 式 。 在 這 種 方 式 下 ， 詢 證 函 中 不 列 出 賬 戶 余 額 ， 而 是 要求 采 購 方 提 供 余 額 信 息 ， 以 確 認 對 方 記 錄 的 應 付 賬 款 與 被 審計 單 位 記 錄 的 應 收 賬 款 是 否 一 致 ， 公 司 應 收 賬 款 是 否 被 低 估 。與 注 冊 會 計 師 直 接 填 列 相 關(guān) 信 息 相 比 ， 這 種 方 式 更 有 可 能 獲取 有 關(guān) 完 整 性 的 審 計 證 據(jù) 。 審計案例一 思 考 題 三 、 注 冊 會 計 師 實 施 的 審 計 程 序 評 價 3、 在 外 勤 工 作 結(jié) 束 時 ， 注 冊 會

24、 計 師 未 能 收 到 上 述 發(fā) 出 貨 物 的 詢 證 函回 函 ， 便 決 定 實 施 其 他 替 代 審 計 程 序 ， 檢 查 所 有 發(fā) 出 貨 物 的 出 庫 單 及對 方 簽 收 單 ， 沒 有 發(fā) 出 異 常 情 況 ， 得 出 了 “ 此 類 存 貨 期 末 余 額 可 以 確認 ” 的 審 計 結(jié) 論 。 批 注 ： 注 冊 會 計 師 對 于 已 發(fā) 出 存 貨 詢 證 函 未 回 函 的 狀 況 應 予 以 關(guān) 注 ，與 相 應 的 轎 車 生 產(chǎn) 廠 商 進 一 步 聯(lián) 系 ， 了 解 未 回 函 原 因 ， 并 進 行 催 收 。 注 冊 會 計 師 對 未 回

25、 函 確 認 的 存 貨 實 施 的 其 他 替 代 程 序 不 能 實 現(xiàn) 審 計 目標 。 出 庫 單 與 簽 收 單 只 能 證 明 該 存 貨 確 實 已 在 資 產(chǎn) 負 責 表 日 前 發(fā) 出 并經(jīng) 對 方 簽 收 ， 但 并 不 能 證 明 這 些 發(fā) 出 商 品 是 否 符 合 收 入 確 認 條 件 ， 也不 能 證 明 存 貨 于 資 產(chǎn) 負 責 表 日 的 數(shù) 據(jù) 和 狀 況 （ 注 意 基 本 的 審 計 原 則 ：特 定 的 審 計 程 序 可 能 只 為 某 些 認 定 提 供 相 關(guān) 的 審 計 證 據(jù) ， 而 與 其 他 認 定 無 關(guān) ； 只 與 特 定 認 定

26、 相 關(guān) 的 審 計 證 據(jù) 并 不 能 替 代 與 其 他 認 定 相 關(guān) 的審 計 證 據(jù) ） 審計案例一 思 考 題 三 、 注 冊 會 計 師 實 施 的 審 計 程 序 評 價 4、 對 于 被 審 計 單 位 確 認 為 已 發(fā) 出 存 貨 的 項 目 ， 由 于 無 法確 定 發(fā) 出 的 產(chǎn) 品 有 多 少 作 為 存 貨 ， 有 多 少 確 認 為 收 入 ， 注冊 會 計 師 應 當 分 別 從 這 兩 個 方 面 實 施 審 計 程 序 ： 從 存 貨 審 計 的 角 度 ， 注 冊 會 計 師 不 應 相 信 公 司 提 出 的 理 由而 不 實 施 存 貨 監(jiān) 盤 ，

27、應 當 提 請 被 審 計 單 位 安 排 存 貨 盤 點 并實 施 監(jiān) 盤 。 在 監(jiān) 盤 過 程 中 ， 注 冊 會 計 師 可 以 檢 查 已 發(fā) 出 貨物 的 狀 態(tài) ， 并 就 相 關(guān) 交 易 的 性 質(zhì) （ 是 否 構(gòu) 成 銷 售 還 是 處 于已 發(fā) 出 貨 物 狀 態(tài) ） 向 轎 車 生 產(chǎn) 廠 商 詢 問 。 審計案例一 思 考 題 三 、 注 冊 會 計 師 實 施 的 審 計 程 序 評 價 5、 問 題 一 中 所 討 論 的 各 個 問 題 都 應 當 引 起 注 冊 會 計 師 的 充 分 關(guān)注 并 進 一 步 取 證 ， 以 評 估 其 收 入 確 認 會 計 政

28、 策 的 合 理 性 。 基 于 這 些 進 一 點 的 程 序 和 證 據(jù) ， 注 冊 會 計 師 才 能 確 定 這 些 發(fā) 出商 品 是 否 應 于 2008年 度 確 認 收 入 。 比 如 ， 如 果 依 據(jù) 框 架 協(xié) 議 可能 確 定 銷 售 價 格 ， 則 應 確 認 為 2008年 度 的 收 入 。 再 比 如 ， 如 果這 一 經(jīng) 營 模 式 是 在 2008年 度 才 建 立 的 ， 注 冊 會 計 師 應 詳 細 了 解經(jīng) 濟 實 質(zhì) 及 公 司 管 理 層 的 動 機 ； 如 果 這 一 模 式 一 直 存 在 ， 但2008年 末 發(fā) 出 商 品 遠 遠 高 于

29、框 架 協(xié) 議 約 定 的 最 高 存 貨 保 有 量 或上 一 年 期 末 發(fā) 出 商 品 量 ， 或 結(jié) 算 時 間 明 顯 滯 后 于 框 架 協(xié) 議 約 定的 時 間 ， 或 雙 方 對 賬 結(jié) 果 清 晰 表 明 雙 方 存 在 大 額 差 異 且 原 因 不明 ， 注 冊 會 計 師 應 考 慮 獲 取 被 審 計 單 位 管 理 層 的 解 釋 并 評 估 其合 理 性 。 審計案例二 思 考 題 一 關(guān) 于 股 權(quán) 轉(zhuǎn) 讓 收 益 的 確 認 ， 我 國 的 會 計 準 則 是 如 何 規(guī)范 的 1、 企 業(yè) 會 計 準 則 第 20號 企 業(yè) 合 并 1.1非 同 一 控 制

30、 下 企 業(yè) 合 并 的 購 買 日 的 確 定 ： 確 定 購 買 日 的 基 本 原 則 是 控 制 權(quán) 轉(zhuǎn) 移 的 時 點 。 企 業(yè) 在 實 務 操 作 中 ，應 當 結(jié) 合 合 并 合 同 或 協(xié) 議 的 約 定 及 其 他 有 關(guān) 的 影 響 因 素 ， 按 照 實質(zhì) 重 于 形 式 的 原 則 進 行 判 斷 。 同 時 滿 足 了 以 下 條 件 時 ， 一 般 可 認為 實 現(xiàn) 了 控 制 權(quán) 的 轉(zhuǎn) 移 ， 形 成 購 買 日 。 有 關(guān) 的 條 件 包 括 ： （ 1） 企 業(yè) 合 并 合 同 或 協(xié) 議 已 獲 股 東 大 會 等 內(nèi) 部 權(quán) 力 機 構(gòu) 通 過 。 企

31、業(yè) 合 并 一 般 涉 及 的 交 易 規(guī) 模 較 大 ， 無 論 是 合 并 當 期 還 是 合 并 以 后期 間 ， 均 會 對 企 業(yè) 的 生 產(chǎn) 經(jīng) 營 產(chǎn) 生 重 大 影 響 ， 在 能 夠 對 企 業(yè) 合 并 進 行 確 認 ， 形 成 實 質(zhì) 性 的 交 易 前 ， 該 交 易 或 事 項 應 經(jīng) 過 企 業(yè) 的 內(nèi)部 權(quán) 力 機 構(gòu) 批 準 ， 如 對 于 股 份 有 限 公 司 ， 其 內(nèi) 部 權(quán) 力 機 構(gòu) 一 般 指股 東 大 會 。 審計案例二 思 考 題 一 關(guān) 于 股 權(quán) 轉(zhuǎn) 讓 收 益 的 確 認 ， 我 國 的 會 計 準 則 是 如 何 規(guī)范 的 1.1非 同

32、 一 控 制 下 企 業(yè) 合 并 的 購 買 日 的 確 定 ： （ 2） 按 照 規(guī) 定 ， 合 并 事 項 需 要 經(jīng) 過 國 家 有 關(guān) 主 管 部 門 審 批 的 ， 已獲 得 相 關(guān) 部 門 的 批 準 。 按 照 國 家 有 關(guān) 規(guī) 定 ， 企 業(yè) 購 并 需 要 經(jīng) 過 國家 有 關(guān) 部 門 批 準 的 ， 取 得 相 關(guān) 批 準 文 件 是 對 企 業(yè) 合 并 交 易 或 事 項進 行 會 計 處 理 的 前 提 之 一 。 （ 3） 參 與 合 并 各 方 已 辦 理 了 必 要 的 財 產(chǎn) 權(quán) 交 接 手 續(xù) 。 作 為 購 買 方 ，其 通 過 企 業(yè) 合 并 無 論 是

33、 取 得 對 被 購 買 方 的 股 權(quán) 還 是 取 得 被 購 買 方的 全 部 凈 資 產(chǎn) ， 能 夠 形 成 與 取 得 股 權(quán) 或 凈 資 產(chǎn) 相 關(guān) 的 風 險 和 報 酬的 轉(zhuǎn) 移 ， 一 般 需 辦 理 相 關(guān) 的 財 產(chǎn) 權(quán) 交 接 手 續(xù) ， 從 而 從 法 律 上 保 障有 關(guān) 風 險 和 報 酬 的 轉(zhuǎn) 移 。 審計案例二 思 考 題 一 關(guān) 于 股 權(quán) 轉(zhuǎn) 讓 收 益 的 確 認 ， 我 國 的 會 計 準 則 是 如 何 規(guī)范 的 1.1非 同 一 控 制 下 企 業(yè) 合 并 的 購 買 日 的 確 定 ： （ 4） 購 買 方 已 支 付 了 購 買 價 款 的 大

34、 部 分 (一 般 應 超 過 50 )， 并 且有 能 力 、 有 計 劃 支 付 剩 余 款 項 。 購 買 方 要 取 得 與 被 購 買 方 凈 資 產(chǎn)相 關(guān) 的 風 險 和 報 酬 ， 其 前 提 是 必 須 支 付 一 定 的 對 價 ， 一 般 在 形 成購 買 日 之 前 ， 購 買 方 應 當 已 經(jīng) 支 付 了 購 買 價 款 的 大 部 分 ， 并 且 從其 目 前 財 務 狀 況 判 斷 ， 有 能 力 支 付 剩 余 款 項 。 （ 5） 購 買 方 實 際 上 已 經(jīng) 控 制 了 被 購 買 方 的 財 務 和 經(jīng) 營 政 策 ， 享 有相 應 的 收 益 并 承

35、擔 相 應 的 風 險 。 1.2同 一 控 制 下 企 業(yè) 合 并 ， 準 則 中 明 確 是 指 合 并 方 實 際 取 得 對 被 合 并 方 控 制 權(quán) 的 日 期 ， 講 解 中 沒 有 展 開 解 釋 確 定 購 買 日 的 基 本 原 則 審計案例二 思 考 題 一 關(guān) 于 股 權(quán) 轉(zhuǎn) 讓 收 益 的 確 認 ， 我 國 的 會 計 準 則 是 如 何 規(guī)范 的 2、 企 業(yè) 會 計 準 則 第 2號 長 期 股 權(quán) 投 資 第 四 條 通 過 非 貨 幣 性 資 產(chǎn) 交 換 取 得 的 長 期 股 權(quán) 投 資 ， 其 初 始 投 資成 本 應 當 按 照 企 業(yè) 會 計 準 則

36、 第 7號 非 貨 幣 性 資 產(chǎn) 交 換 確 定 。 3、 財 會 函 200860號 如 果 接 受 控 股 股 東 或 控 股 股 東 的 子 公 司 直 接 或 間 接 的 捐 贈 ， 從 經(jīng)濟 實 質(zhì) 上 判 斷 屬 于 控 股 股 東 對 企 業(yè) 的 資 本 性 投 入 ， 應 作 為 權(quán) 益 性交 易 ， 相 關(guān) 利 得 計 入 所 有 者 權(quán) 益 （ 資 本 公 積 ） 審計案例二 思 考 題 一 關(guān) 于 股 權(quán) 轉(zhuǎn) 讓 收 益 的 確 認 ， 我 國 的 會 計 準 則 是 如 何 規(guī)范 的 4、 企 業(yè) 會 計 準 則 7號 非 貨 幣 性 資 產(chǎn) 交 換 第 三 條 非

37、貨 幣 性 資 產(chǎn) 交 換 同 時 滿 足 下 列 條 件 的 ， 應 當 以 公 允 價 值和 應 支 付 的 相 關(guān) 稅 費 作 為 換 入 資 產(chǎn) 的 成 本 ， 公 允 價 值 與 換 出 資 產(chǎn)賬 面 價 值 的 差 額 計 入 當 期 損 益 ： （ 一 ） 該 項 交 換 具 有 商 業(yè) 實 質(zhì) ； （ 二 ） 換 入 資 產(chǎn) 或 換 出 資 產(chǎn) 的 公 允 價 值 能 夠 可 靠 地 計 量 。 換 入 資產(chǎn) 和 換 出 資 產(chǎn) 公 允 價 值 均 能 夠 可 靠 計 量 的 ， 應 當 以 換 出 資 產(chǎn) 的 公允 價 值 作 為 確 定 換 入 資 產(chǎn) 成 本 的 基 礎(chǔ)

38、， 但 有 確 鑿 證 據(jù) 表 明 換 入 資產(chǎn) 的 公 允 價 值 更 加 可 靠 的 除 外 。 審計案例二 思 考 題 一 關(guān) 于 股 權(quán) 轉(zhuǎn) 讓 收 益 的 確 認 ， 我 國 的 會 計 準 則 是 如 何 規(guī)范 的 4、 企 業(yè) 會 計 準 則 7號 非 貨 幣 性 資 產(chǎn) 交 換 第 四 條 滿 足 下 列 條 件 之 一 的 非 貨 幣 性 資 產(chǎn) 交 換 具 有 商 業(yè) 實 質(zhì) ： （ 一 ） 換 入 資 產(chǎn) 的 未 來 現(xiàn) 金 流 量 在 風 險 、 時 間 和 金 額 方 面 與 換 出資 產(chǎn) 顯 著 不 同 。 （ 二 ） 換 入 資 產(chǎn) 與 換 出 資 產(chǎn) 的 預 計

39、 未 來 現(xiàn) 金 流 量 現(xiàn) 值 不 同 ， 且 其差 額 與 換 入 資 產(chǎn) 和 換 出 資 產(chǎn) 的 公 允 價 值 相 比 是 重 大 的 。 審計案例二 思 考 題 一 關(guān) 于 股 權(quán) 轉(zhuǎn) 讓 收 益 的 確 認 ， 我 國 的 會 計 準 則 是 如 何 規(guī)范 的 4、 企 業(yè) 會 計 準 則 7號 非 貨 幣 性 資 產(chǎn) 交 換 第 五 條 在 確 定 非 貨 幣 性 資 產(chǎn) 交 換 是 否 具 有 商 業(yè) 實 質(zhì) 時 ， 企 業(yè) 應 當關(guān) 注 交 易 各 方 之 間 是 否 存 在 關(guān) 聯(lián) 方 關(guān) 系 。 關(guān) 聯(lián) 方 關(guān) 系 的 存 在 可 能導 致 發(fā) 生 的 非 貨 幣 性 資

40、 產(chǎn) 交 換 不 具 有 商 業(yè) 實 質(zhì) 。 第 六 條 未 同 時 滿 足 本 準 則 第 三 條 規(guī) 定 條 件 的 非 貨 幣 性 資 產(chǎn) 交 換 ，應 當 以 換 出 資 產(chǎn) 的 賬 面 價 值 和 應 支 付 的 相 關(guān) 稅 費 作 為 換 入 資 產(chǎn) 的成 本 ， 不 確 認 損 益 。 以 公 允 價 值 計 量 的 處 理 下 ， 換 出 資 產(chǎn) 為 固 定 資 產(chǎn) 、 無 形 資 產(chǎn) 的 ，換 出 資 產(chǎn) 公 允 價 值 和 換 出 資 產(chǎn) 賬 面 價 值 的 差 額 計 入 營 業(yè) 外 收 入 或 營 業(yè) 外 支 出 。 審計案例二 思 考 題 一 關(guān) 于 股 權(quán) 轉(zhuǎn) 讓

41、收 益 的 確 認 ， 我 國 的 會 計 準 則 是 如 何 規(guī)范 的 5、 財 稅 2002191號 5.1以 無 形 資 產(chǎn) 、 不 動 產(chǎn) 投 資 入 股 ， 與 接 受 投 資 方 利 潤 分 配 ， 共 同承 擔 投 資 風 險 的 行 為 ， 不 征 收 營 業(yè) 稅 5.2對 股 權(quán) 轉(zhuǎn) 讓 不 征 收 營 業(yè) 稅 6、 企 業(yè) 國 有 產(chǎn) 權(quán) 轉(zhuǎn) 讓 管 理 暫 行 辦 法 （ 國 資 委 財 政 部 3號 令 ） 審計案例二 思 考 題 一 關(guān) 于 股 權(quán) 轉(zhuǎn) 讓 收 益 的 確 認 ， 我 國 的 審 計 準 則 是 如 何 規(guī)范 的 1、 1321號 關(guān) 聯(lián) 方 第 十

42、一 條 在 審 計 過 程 中 ， 注 冊 會 計 師 應 當 對 顯 得 異 常 的 交 易 保持 警 惕 ， 考 慮 是 否 存 在 以 前 尚 未 識 別 出 的 關(guān) 聯(lián) 方 。 這 些 交 易 主 要 包 括 ： （ 一 ） 價 格 、 利 率 、 擔 保 和 付 款 等 條 件 異 常 的 交 易 ； （ 二 ） 商 業(yè) 理 由 明 顯 不 合 乎 邏 輯 的 交 易 ； （ 三 ） 實 質(zhì) 與 形 式 不 符 的 交 易 ； （ 四 ） 處 理 方 式 異 常 的 交 易 ； 第 十 三 條 在 檢 查 已 識 別 的 關(guān) 聯(lián) 方 交 易 時 ， 注 冊 會 計 師 應 當 獲 取

43、 充分 、 適 當 的 審 計 證 據(jù) ， 以 確 定 這 些 交 易 是 否 已 得 到 恰 當 記 錄 和 充分 披 露 。 審計案例二 思 考 題 一 關(guān) 于 股 權(quán) 轉(zhuǎn) 讓 收 益 的 確 認 ， 我 國 的 審 計 準 則 是 如 何 規(guī)范 的 2、 1421號 利 用 專 家 工 作 第 七 條 在 計 劃 利 用 專 家 的 工 作 時 ， 注 冊 會 計 師 應 當 評 價 專 家 的 專 業(yè)勝 任 能 力 第 十 二 條 在 將 專 家 工 作 結(jié) 果 作 為 審 計 證 據(jù) 時 ， 注 冊 會 計 師 應 當 評 價專 家 工 作 的 適 當 性 ， 包 括 評 價 專 家

44、 工 作 結(jié) 果 是 否 在 財 務 報 表 中 得 到 適當 的 反 映 或 支 持 相 關(guān) 認 定 ， 以 及 考 慮 下 列 因 素 ： （ 一 ） 專 家 使 用 的 原 始 數(shù) 據(jù) ； （ 二 ） 專 家 使 用 的 假 設(shè) 和 方 法 ， 及 其 與 以 前 期 間 的 一 致 性 ； （ 三 ） 專 家 工 作 的 結(jié) 果 與 注 冊 會 計 師 對 被 審 計 單 位 的 了 解 和 實 施 其 他審 計 程 序 的 結(jié) 果 是 否 相 符 第 十 五 條 如 果 專 家 工 作 結(jié) 果 未 能 提 供 充 分 、 適 當 的 審 計 證 據(jù) ， 或 專家 工 作 結(jié) 果 與

45、其 他 審 計 證 據(jù) 不 一 致 ， 注 冊 會 計 師 應 當 考 慮 采 取 措 施 審計案例二 思 考 題 一 關(guān) 于 股 權(quán) 轉(zhuǎn) 讓 收 益 的 確 認 ， 我 國 的 審 計 準 則 是 如 何 規(guī)范 的 3、 1141號 財 務 報 表 審 計 中 對 舞 弊 的 考 慮 第 八 條 對 財 務 信 息 作 出 虛 假 報 告 ， 可 能 源 于 管 理 層 通 過 操 縱 利 潤 誤導 財 務 報 表 使 用 者 對 被 審 計 單 位 業(yè) 績 或 盈 利 能 力 的 判 斷 。 第 二 十 二 條 注 冊 會 計 師 應 當 在 整 個 審 計 過 程 中 以 職 業(yè) 懷 疑

46、 態(tài) 度 計 劃和 實 施 審 計 工 作 ， 充 分 考 慮 由 于 舞 弊 導 致 財 務 報 表 發(fā) 生 重 大 錯 報 的 可能 性 ， 而 不 應 依 賴 以 往 審 計 中 對 管 理 層 、 治 理 層 誠 信 形 成 的 判 斷 。 第 四 十 一 條 在 了 解 被 審 計 單 位 及 其 環(huán) 境 時 ， 注 冊 會 計 師 應 當 考 慮 所獲 取 的 信 息 是 否 表 明 存 在 舞 弊 風 險 因 素 。 4、 1301號 審 計 證 據(jù) 第 七 條 注 冊 會 計 師 應 當 保 持 職 業(yè) 懷 疑 態(tài) 度 ， 運 用 職 業(yè) 判 斷 ， 評 價 審計 證 據(jù) 的

47、充 分 性 和 適 當 性 審計案例二 思 考 題 二 1、 協(xié) 議 如 果 要 具 備 法 律 效 力 ， 通 過 需 要 雙 方 簽 字 、 蓋 章 ， 并 自 簽 字 、蓋 章 之 日 起 生 效 。 但 該 協(xié) 議 中 并 無 簽 署 日 期 和 雙 方 法 定 代 表 人 簽 字 ，很 可 能 意 味 著 該 協(xié) 議 是 一 個 沒 有 生 效 的 協(xié) 議 ， 從 而 能 否 作 為 適 當 的 審計 證 據(jù) ， 需 要 引 起 關(guān) 注 。 2、 在 控 股 股 東 上 報 地 方 國 資 委 的 請 示 中 ， 落 款 日 期 為 2009年 3月 2日 ，而 A公 司 于 200

48、8年 12月 已 確 認 了 該 筆 股 權(quán) 轉(zhuǎn) 讓 收 益 。 這 意 味 著 股 權(quán) 轉(zhuǎn)讓 交 易 的 完 成 和 相 關(guān) 收 益 的 確 認 時 間 存 在 問 題 ， 需 要 引 起 關(guān) 注 。 3、 注 冊 會 計 師 出 具 的 保 留 意 見 的 審 計 報 告 說 明 ， B公 司 的 財 務 狀 況 已嚴 重 惡 化 ， 并 存 在 諸 多 潛 虧 因 素 沒 有 在 賬 面 體 現(xiàn) ， 該 股 權(quán) 在 公 平 交 易的 市 場 中 進 行 溢 價 轉(zhuǎn) 讓 的 可 能 性 很 小 。 但 在 實 際 交 易 中 ， A公 司 以 評 估 價 值 向 控 股 股 東 轉(zhuǎn) 讓 B

49、公 司 股 權(quán) ， 獲 取 了 2500萬 元 的 股 權(quán) 轉(zhuǎn) 讓 收 益 。對 于 該 股 權(quán) 轉(zhuǎn) 讓 價 格 的 公 允 性 ， 有 必 要 實 施 進 一 步 的 審 計 程 序 （ 包 括獲 取 與 確 定 交 易 價 格 有 關(guān) 的 評 估 報 告 ， 并 評 價 有 關(guān) 評 估 報 告 的 適 當 性 ） 審計案例二 思 考 題 二 4、 根 據(jù) 企 業(yè) 會 計 準 則 第 20號 企 業(yè) 合 并 第 五 條 和 第 十 條 規(guī) 定 ，合 并 日 或 購 買 日 是 指 合 并 方 或 購 買 方 實 際 取 得 對 被 合 并 方 或 被 購 買 方控 制 權(quán) 的 日 期 ， 即

50、 被 合 并 方 或 被 購 買 方 的 凈 資 產(chǎn) 或 生 產(chǎn) 經(jīng) 營 決 策 的 控制 權(quán) 轉(zhuǎn) 移 給 合 并 方 或 購 買 方 的 日 期 。 因 此 ， 確 定 股 權(quán) 是 否 出 售 的 關(guān) 鍵是 判 斷 控 制 權(quán) 是 否 轉(zhuǎn) 移 。 企 業(yè) 在 實 務 操 作 中 ， 應 當 結(jié) 合 合 并 合 同 或 協(xié)議 的 約 定 及 其 他 有 關(guān) 的 影 響 因 素 ， 按 照 實 質(zhì) 重 于 形 式 的 原 則 進 行 判 斷 。 企 業(yè) 合 并 準 則 應 用 指 南 指 出 ， 同 時 滿 足 下 列 條 件 ， 通 過 可 認 為 實 現(xiàn) 的控 制 權(quán) 的 轉(zhuǎn) 移 ： 一 是

51、 企 業(yè) 合 并 合 同 或 協(xié) 議 已 獲 股 東 大 會 等 內(nèi) 部 權(quán) 力 機構(gòu) 通 過 ； 二 是 企 業(yè) 合 并 事 項 需 要 經(jīng) 過 國 家 有 關(guān) 主 管 部 門 審 批 的 ， 已 獲得 相 關(guān) 部 門 的 批 準 ； 三 是 參 與 合 并 各 方 已 辦 理 了 必 要 的 財 產(chǎn) 權(quán) 交 接 手續(xù) ； 四 是 購 買 方 已 支 付 了 購 買 價 款 的 大 部 分 (一 般 應 超 過 50 )， 并 且 有 能 力 、 有 計 劃 支 付 剩 余 款 項 ； 五 是 購 買 方 實 際 上 已 經(jīng) 控 制 了 被 購 買方 的 財 務 和 經(jīng) 營 政 策 ， 享

52、有 相 應 的 收 益 并 承 擔 相 應 的 風 險 。 審計案例二 思 考 題 二 由 于 A公 司 轉(zhuǎn) 讓 B公 司 股 權(quán) 應 收 取 的 價 款 在 2008年 底 尚 未 流 入 企 業(yè) （ 形成 其 他 應 收 款 ） ， 且 欠 款 單 位 又 是 以 前 年 度 占 用 上 市 公 司 巨 額 資 金 的控 股 股 東 ， 對 欠 款 單 位 是 否 有 能 力 支 付 購 買 價 款 ， 應 當 引 起 關(guān) 注 。 因此 將 購 買 日 確 認 在 2008年 度 ， 并 據(jù) 此 確 認 股 權(quán) 轉(zhuǎn) 讓 收 益 的 做 法 不 恰 當 。 審計案例二 思 考 題 二 5、

53、A公 司 向 控 股 股 東 轉(zhuǎn) 讓 B公 司 股 權(quán) ， 由 于 這 項 交 易 是 基 于 雙 方 的 特殊 身 份 才 得 以 發(fā) 生 ， 且 使 得 上 市 公 司 明 顯 的 、 單 方 面 的 從 中 獲 益 ， 應認 定 為 其 經(jīng) 濟 實 質(zhì) 具 有 資 本 股 入 性 質(zhì) ， 形 成 的 利 得 應 計 入 所 有 者 權(quán) 益（ 財 會 函 200860號 ） 。 因 此 ， 即 使 A公 司 轉(zhuǎn) 讓 B公 司 股 權(quán) 的 價 格 不 存在 問 題 ， 且 滿 足 購 買 日 的 確 認 條 件 ， 根 據(jù) 相 關(guān) 規(guī) 定 ， 在 2008年 度 ， A公 司 也 應 將 實

54、 際 交 易 價 格 超 過 相 關(guān) 資 產(chǎn) 賬 面 價 值 的 部 分 ， 計 入 資 本 公積 ， 而 不 是 投 資 收 益 。 審計案例二 思 考 題 三 1、 可 能 的 實 質(zhì) 之 一 ： 虛 構(gòu) 無 商 業(yè) 實 質(zhì) 的 非 貨 幣 性 交 易 ， 通 過 潛 在 的關(guān) 聯(lián) 方 虛 增 利 潤 。 A公 司 在 設(shè) 立 D公 司 時 （ 2008年 11月 ） ， 對 大 廈 作 價 1.211億 元 。 A公 司于 2008年 12月 對 外 轉(zhuǎn) 讓 D公 司 股 權(quán) 時 ， 該 股 權(quán) 的 評 估 價 值 為 3.56億 元 ，扣 除 C公 司 投 入 的 5190萬 元 貨

55、幣 資 金 ， 大 廈 的 評 估 價 值 為 3.04億 元 ，高 于 大 廈 投 資 作 價 的 151%， 這 意 味 著 同 一 資 產(chǎn) 在 間 隔 不 到 一 個 月 的 時間 ， 評 估 價 值 相 差 1.83萬 元 。 這 是 否 符 合 市 場 規(guī) 律 ， 尤 其 值 得 關(guān) 注 。 企 業(yè) 會 計 準 則 7號 非 貨 幣 性 資 產(chǎn) 交 換 規(guī) 定 ， 非 貨 幣 性 資 產(chǎn) 交 換不 具 有 商 業(yè) 實 質(zhì) ， 或 者 雖 具 有 商 業(yè) 實 質(zhì) 但 換 入 資 產(chǎn) 的 公 允 價 值 不 能 可靠 計 量 的 ， 應 當 以 換 出 資 產(chǎn) 賬 面 價 值 為 基 礎(chǔ)

56、 確 定 換 入 資 產(chǎn) 成 本 ， 無 論 是 否 支 付 補 價 ， 均 不 確 認 損 益 。 設(shè) 立 D公 司 與 轉(zhuǎn) 讓 其 股 權(quán) 僅 隔 1個 月 ，而 評 估 價 值 差 異 很 大 ， 說 明 評 估 價 值 已 經(jīng) 不 能 反 映 其 公 允 價 值 。 A公司 以 大 廈 資 產(chǎn) 作 價 出 資 設(shè) 立 D公 司 ， 存 在 調(diào) 節(jié) 非 貨 幣 性 交 易 轉(zhuǎn) 讓 收 益的 嫌 疑 。 審計案例二 思 考 題 三 1、 可 能 的 實 質(zhì) 之 一 ： 虛 構(gòu) 無 商 業(yè) 實 質(zhì) 的 非 貨 幣 性 交 易 ， 通 過 潛 在 的關(guān) 聯(lián) 方 虛 增 利 潤 。 相 應 的

57、， 注 冊 會 計 師 僅 僅 獲 取 并 檢 查 A公 司 轉(zhuǎn) 讓 D公 司 時 的 評 估 機 構(gòu) 為其 出 具 的 評 估 報 告 是 不 夠 的 ， 還 需 要 獲 取 A公 司 設(shè) 立 D公 司 時 對 大 廈 作價 1.21億 元 的 評 估 和 作 價 依 據(jù) 。 此 外 ， 受 讓 D公 司 股 權(quán) 的 非 關(guān) 聯(lián) 方 ， 能 夠 接 受 遠 高 于 A公 司 賬 面 凈 資 產(chǎn)的 轉(zhuǎn) 讓 價 格 ， 注 冊 會 計 師 需 要 關(guān) 注 其 與 A公 司 的 實 質(zhì) 關(guān) 系 ， 應 根 據(jù) 企 業(yè) 會 計 準 則 第 36號 關(guān) 聯(lián) 方 披 露 以 及 審 計 準 則 1323

58、號 關(guān) 聯(lián) 方的 要 求 實 施 審 計 程 序 ， 判 斷 股 權(quán) 受 讓 方 是 否 為 實 質(zhì) 關(guān) 聯(lián) 方 。 審計案例二 思 考 題 三 2、 可 能 的 實 質(zhì) 之 一 ： 稅 收 籌 化 ？ A公 司 在 2008年 12月 8日 的 董 事 會 決 議 中 ， 同 時 作 出 了 兩 項 決 議 ： 一 是設(shè) 立 D公 司 ； 二 是 出 售 D公 司 股 權(quán) 。 其 用 意 所 在 ， 不 外 乎 是 在 出 售 大 廈資 產(chǎn) 以 獲 取 利 潤 。 那 么 ， 為 什 么 不 直 接 售 賣 大 廈 資 產(chǎn) ， 而 是 將 資 產(chǎn) 買賣 行 為 轉(zhuǎn) 變 為 企 業(yè) 產(chǎn) 權(quán) 交

59、 易 行 為 ？ 可 能 存 在 稅 收 籌 化 的 目 的 。 根 據(jù) 財 稅 2002191號 ， 以 無 形 資 產(chǎn) 、 不 動 產(chǎn) 投 資 入 股 ， 與 接 受 投 資方 利 潤 分 配 ， 共 同 承 擔 投 資 風 險 的 行 為 ， 不 征 收 營 業(yè) 稅 ； 對 股 權(quán) 轉(zhuǎn) 讓不 征 收 營 業(yè) 稅 。 A公 司 采 取 的 兩 個 步 驟 之 緊 湊 ， 完 全 沒 有 體 現(xiàn) “ 以 不動 產(chǎn) 投 資 入 股 ， 與 接 受 投 資 方 利 潤 分 配 ， 共 同 承 擔 投 資 風 險 ” 之 目 的 ，而 是 更 接 近 于 出 售 不 動 產(chǎn) 獲 取 利 潤 。 但

60、 在 形 式 上 ， 將 資 產(chǎn) 買 賣 行 為 轉(zhuǎn) 變 為 企 業(yè) 產(chǎn) 權(quán) 交 易 行 為 ， 還 可 能 節(jié) 省 一 筆 營 業(yè) 稅 （ 取 決 于 特 定 稅 務 征管 機 構(gòu) 的 判 斷 與 執(zhí) 行 ） 。 為 此 ， 注 冊 會 計 師 需 要 征 詢 被 審 計 單 位 和 稅務 機 關(guān) 的 意 見 。 審計案例二 思 考 題 三 3、 其 他 審 計 缺 陷 （ 但 不 限 于 ） ： （ 1） 在 注 冊 會 計 師 獲 取 的 審 計 證 據(jù) 中 ， D公 司 法 人 營 業(yè) 執(zhí) 照 上 的 成 立日 期 是 2008年 11月 30日 ， 而 A公 司 決 定 設(shè) 立 D公

61、 司 的 董 事 會 決 議 日 期 為2008年 12月 8日 ， D公 司 是 一 個 先 設(shè) 立 后 批 準 的 “ 早 產(chǎn) 兒 ” ， 注 冊 會 計師 未 予 以 關(guān) 注 。 （ 2） 注 冊 會 計 師 對 D公 司 設(shè) 立 事 項 的 審 計 ， 沒 有 獲 取 并 檢 查 大 廈 資 產(chǎn)的 產(chǎn) 權(quán) 證 是 否 辦 理 過 戶 手 續(xù) ， 以 判 斷 大 廈 資 產(chǎn) 上 的 風 險 與 報 酬 是 否 實際 轉(zhuǎn) 移 。 （ 3） 注 冊 會 計 師 在 對 D公 司 股 權(quán) 轉(zhuǎn) 讓 審 計 中 ， 沒 有 獲 取 并 檢 查 D公 司變 更 后 的 公 司 章 程 等 文 件 ，

62、 以 判 斷 該 股 權(quán) 上 的 風 險 與 報 酬 是 否 實 際 轉(zhuǎn) 移 。 審計案例二 思 考 題 三 3、 其 他 審 計 缺 陷 （ 但 不 限 于 ） ： （ 4） 注 冊 會 計 師 應 當 考 慮 ， 按 照 公 司 法 的 規(guī) 定 ， 是 否 有 可 能 在同 一 天 （ 12月 8日 ） 既 設(shè) 立 公 司 又 將 其 轉(zhuǎn) 讓 （ 5） 注 冊 會 計 師 需 要 檢 查 相 關(guān) 交 易 的 驗 資 報 告 （ 6） 注 冊 會 計 師 還 當 關(guān) 注 第 二 筆 股 權(quán) 轉(zhuǎn) 讓 交 易 第 （ 6） 項 中 的 股 權(quán) 轉(zhuǎn)讓 會 計 處 理 （ 比 如 ， 關(guān) 注 借 方

63、 科 目 是 貨 幣 資 金 還 是 其 他 應 收 款 ） ， 判斷 這 種 會 計 處 理 反 映 出 來 的 交 易 狀 況 是 否 滿 足 了 確 認 股 權(quán) 轉(zhuǎn) 讓 收 益 的主 要 條 件 。 審計案例三 思 考 題 一 1、 注 冊 會 計 師 在 2006年 7月 進 行 期 中 預 審 時 實 施 了 檢 查 有 形 資 產(chǎn) 和 詢問 程 序 ， 得 出 ： “ 預 計 龍 盤 公 寓 2006年 10月 底 全 部 完 工 ， 越 秀 花 園2006年 年 底 前 將 有 95%可 以 入 住 ” 的 結(jié) 論 。 這 些 證 據(jù) 顯 示 A公 司 將 于2006年 12月

64、31日 前 向 買 受 人 交 付 龍 盤 公 寓 和 越 秀 花 園 兩 項 房 產(chǎn) ， 因 此在 2006年 年 末 已 符 合 收 入 確 認 政 策 。 2、 注 冊 會 計 師 在 2006年 7月 進 行 期 中 預 審 時 抽 查 了 房 屋 買 賣 合 同 ， 該證 據(jù) 同 樣 顯 示 龍 盤 公 寓 和 越 秀 花 園 將 于 2006年 12月 31日 前 向 買 受 人 交付 ， 在 2006年 年 末 已 符 合 收 入 確 認 政 策 。 3、 注 冊 會 計 師 在 期 末 審 計 中 獲 取 的 ， 由 銷 售 部 門 提 供 的 銷 售 臺 賬 信息 與 財 務

65、 部 門 的 房 地 產(chǎn) 收 入 確 認 情 況 明 顯 矛 盾 。 注 冊 會 計 師 未 就 該 差 異 作 進 一 步 調(diào) 查 。 審計案例三 思 考 題 二 注 冊 會 計 師 在 預 審 時 檢 查 了 有 形 資 產(chǎn) 并 作 出 了 預 計 年 底 交 房 的 判 斷 ，但 這 并 不 必 然 意 味 著 公 司 符 合 2006年 確 認 收 入 的 政 策 。 因 此 ， 注 冊 會計 師 有 必 要 考 慮 可 能 導 致 推 遲 確 認 收 入 的 原 因 ， 包 括 但 不 限 于 ： （ 1） 是 否 由 于 施 工 方 原 因 導 致 了 工 程 進 展 緩 慢 （

66、2） 工 程 是 否 出 現(xiàn) 了 質(zhì) 量 問 題 需 要 重 新 修 復 （ 3） 是 否 違 反 了 政 府 部 門 相 關(guān) 要 求 而 被 迫 停 工 （ 4） 房 屋 質(zhì) 量 是 否 因 未 達 到 房 屋 買 賣 合 同 的 要 求 而 導 致 買 受 人 拒 絕收 房 （ 5） 是 否 存 在 重 大 的 涉 訴 事 項 （ 6） 是 否 存 在 因 未 按 合 同 約 定 期 限 交 房 而 支 付 給 房 產(chǎn) 買 受 人 延 期 交房 的 賠 償 金 情 況 審計案例三 思 考 題 三 注 冊 會 計 師 發(fā) 現(xiàn) 銷 售 部 門 提 供 的 銷 售 臺 賬 信 息 與 財 務 部 門 房 地 產(chǎn) 收 入確 認 情 況 明 顯 相 悖 。 注 冊 會 計 師 有 必 要 取 得 管 理 層 對 相 互 矛 盾 信 息 的解 釋 并 進 行 評 價 ， 包 括 但 不 限 于 ： （ 1） 銷 售 臺 賬 是 依 據(jù) 什 么 信 息 編 制 的 （ 2） 銷 售 臺 賬 信 息 本 身 是 否 有 誤 （ 3） 銷 售 部 門 與 財 務 部 門 是 否 定 期 核 對 相