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1、 專題八 消費稅的計算 【考點1】消費稅的納稅環(huán)節(jié) 1.生產(chǎn)環(huán)節(jié) （1）納稅人生產(chǎn)的應(yīng)稅消費品，對外銷售的，在銷售時納稅。 （2）納稅人自產(chǎn)自用的應(yīng)稅消費品，用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費品的，不納稅；用于其他方面的（用于非應(yīng)稅消費品、在建工程、管理部門、饋贈、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利、獎勵等），視同銷售，在移送使用時納稅。 2.委托加工環(huán)節(jié) （1）委托加工的界定 ①委托加工，是指由委托方提供原料或主要材料，受托方只收取加工費和代墊部分輔助材料進行加工。 ②對于由受托方提供原材料生產(chǎn)的應(yīng)稅消費品，或者受托方先將原材料賣給委托方，然后再接受加工的應(yīng)稅消費品，以及由

2、受托方以委托方名義購進原材料生產(chǎn)的應(yīng)稅消費品，不論在財務(wù)上是否作銷售處理，都不得作為委托加工應(yīng)稅消費品，而應(yīng)當(dāng)由受托方按照銷售自制應(yīng)稅消費品繳納消費稅。 （2）委托加工的應(yīng)稅消費品，按照“受托方”（而非委托方）的同類消費品的銷售價格計征消費稅；沒有同類消費品銷售價格的，按照組成計稅價格計征消費稅。 （3）委托方是消費稅的納稅義務(wù)人，委托加工的應(yīng)稅消費品，除受托方為個人外，由受托方在向委托方交貨時代收代繳消費稅稅款；委托個人加工的應(yīng)稅消費品，由委托方收回后繳納消費稅。 （4）納稅人委托加工應(yīng)稅消費品的，消費稅的納稅義務(wù)發(fā)生時間為納稅人提貨的當(dāng)天。 （5）委托個人加工的應(yīng)稅消費品，由委托方

3、向其機構(gòu)所在地或者居住地主管稅務(wù)機關(guān)申報納稅。 （6）受托方（提供加工勞務(wù)）是增值稅的納稅義務(wù)人，在計算增值稅時，代收代繳的消費稅不屬于價外費用。 （7）委托加工的應(yīng)稅消費品由委托方收回后直接出售的，不再繳納消費稅。 （8）委托加工的應(yīng)稅消費品，委托方用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費品的，所納稅款準(zhǔn)予按規(guī)定抵扣。 3.進口環(huán)節(jié) 進口應(yīng)稅消費品，應(yīng)繳納關(guān)稅、進口消費稅和進口增值稅。 4.金銀首飾、鉆石及鉆石飾品、鉑金首飾 （1）納稅人從事金銀首飾、鉆石及鉆石飾品、鉑金首飾零售（含以舊換新）業(yè)務(wù)的，在零售時納稅。 【解釋】在零售環(huán)節(jié)征收消費稅的“金銀首飾”的范圍不包括鍍金（銀）、包

4、金（銀）首飾，以及鍍金（銀）、包金（銀）的鑲嵌首飾。凡采用包金、鍍金工藝以外的其他工藝制成的含金（銀）首飾，如鍛壓金、鑄金、復(fù)合金首飾等，均應(yīng)在零售環(huán)節(jié)征收消費稅。 （2）納稅人將金銀首飾、鉆石及鉆石飾品、鉑金首飾用于饋贈、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利、獎勵等方面的，在移送時納稅。 （3）帶料加工、翻新改制金銀首飾、鉆石及鉆石飾品、鉑金首飾的，在受托方交貨時納稅。 （4）不屬于上述范圍的應(yīng)征消費稅的金銀首飾、鉆石及鉆石飾品、鉑金首飾，仍在生產(chǎn)環(huán)節(jié)征收消費稅。 5.卷煙 自2009年5月1日起，在卷煙的“批發(fā)環(huán)節(jié)”加征一道從價計征的消費稅。 【考點2】銷售額是否含增值稅

5、 實行從價定率征收的應(yīng)稅消費品，消費稅（價內(nèi)稅）和增值稅（價外稅）的計稅依據(jù)是一致的，其計稅依據(jù)為含消費稅而不含增值稅的銷售額。 【考點3】價外費用 （1）價外費用應(yīng)并入銷售額計征消費稅。 （2）承運部門的運費發(fā)票開具給購貨方，納稅人將該項發(fā)票轉(zhuǎn)交給購貨方的代墊運費不屬于價外費用。 【考點4】包裝物 （1）銷售 包裝物連同應(yīng)稅消費品一并銷售的，無論包裝物是否單獨計價以及在會計上如何核算，均應(yīng)并入應(yīng)稅消費品的銷售額中繳納消費稅。 （2）押金（酒類包裝物押金除外） ①如果包裝物不作價隨同應(yīng)稅消費品銷售，而是收取押金，此項押金一般不征稅。 ②因逾期未收回包裝物不再退

6、還的押金或者已收取的時間超過12個月的押金，應(yīng)并入應(yīng)稅消費品的銷售額，按照應(yīng)稅消費品的適用稅率計算繳納消費稅。 【解釋】除啤酒、黃酒以外的酒類包裝物押金，收取就要計入銷售額征稅。 【考點5】視同銷售 （1）納稅人用于換取生產(chǎn)資料和消費資料、投資入股和抵償債務(wù)等方面的應(yīng)稅消費品，應(yīng)當(dāng)以納稅人同類應(yīng)稅消費品的“最高”銷售價格作為計稅依據(jù)計算征收消費稅。 （2）納稅人將自己生產(chǎn)的應(yīng)稅消費品用于其他方面的（如無償贈送他人），按照納稅人最近時期同類貨物的“加權(quán)平均”銷售價格作為計稅依據(jù)計算征收消費稅。 【考點6】非獨立核算門市部 納稅人通過自設(shè)非獨立核算門市部銷售的自產(chǎn)應(yīng)稅消費品，應(yīng)按門

7、市部“對外銷售額或者銷售數(shù)量”征收消費稅。 【考點7】組成計稅價格 （1）自己生產(chǎn) ①實行從價定率的 組成計稅價格＝成本（1＋成本利潤率）（1－消費稅比例稅率） 應(yīng)納消費稅＝成本（1＋成本利潤率）（1－消費稅比例稅率）消費稅比例稅率 ②實行復(fù)合計稅的 組成計稅價格＝[成本（1＋成本利潤率）＋自產(chǎn)自用數(shù)量消費稅定額稅率]（1－消費稅比例稅率） 應(yīng)納消費稅＝[成本（1＋成本利潤率）＋自產(chǎn)自用數(shù)量消費稅定額稅率]（1－消費稅比例稅率）消費稅比例稅率＋自產(chǎn)自用數(shù)量消費稅定額稅率 （2）委托加工 ①實行從價定率的 組成計稅價格＝（材料成本＋加工費）（1－消費稅比例稅率）

8、應(yīng)納消費稅＝（材料成本＋加工費）（1－消費稅比例稅率）消費稅比例稅率 ②實行復(fù)合計稅的 組成計稅價格＝（材料成本＋加工費＋委托加工數(shù)量消費稅定額稅率）（1－消費稅比例稅率） 應(yīng)納消費稅＝（材料成本＋加工費＋委托加工數(shù)量消費稅定額稅率）（1－消費稅比例稅率）消費稅比例稅率＋委托加工數(shù)量消費稅定額稅率 （3）進口 ①實行從價定率的 組成計稅價格＝（關(guān)稅完稅價格＋關(guān)稅）（1－消費稅比例稅率） 應(yīng)納消費稅＝（關(guān)稅完稅價格＋關(guān)稅）（1－消費稅比例稅率）消費稅比例稅率 ②實行復(fù)合計稅的 組成計稅價格＝（關(guān)稅完稅價格＋關(guān)稅＋進口數(shù)量消費稅定額稅率）（1－消費稅比例稅率） 應(yīng)納消費稅＝

9、（關(guān)稅完稅價格＋關(guān)稅＋進口數(shù)量消費稅定額稅率）（1－消費稅比例稅率）消費稅比例稅率＋進口數(shù)量消費稅定額稅率 【考點8】外購應(yīng)稅消費品已納消費稅的扣除 1.準(zhǔn)予抵扣的情形 （1）外購或委托加工收回的已稅煙絲生產(chǎn)的卷煙。 （2）外購或委托加工收回的已稅化妝品生產(chǎn)的化妝品。 （3）外購或委托加工收回的已稅珠寶玉石生產(chǎn)的貴重首飾及珠寶玉石。 （4）外購或委托加工收回的已稅鞭炮、焰火生產(chǎn)的鞭炮、焰火。 （5）以外購或委托加工收回的已稅桿頭、桿身和握把為原料生產(chǎn)的高爾夫球桿。 （6）以外購或委托加工收回的已稅木制一次性筷子為原料生產(chǎn)的木制一次性筷子。 （7）以外購或委托加工收回的已稅

10、實木地板為原料生產(chǎn)的實木地板。 （8）以外購或委托加工收回的已稅石腦油為原料生產(chǎn)的應(yīng)稅消費品。 （9）外購或委托加工收回的已稅潤滑油為原料生產(chǎn)的潤滑油。 【解釋1】汽車制造廠將外購的汽車輪胎用于生產(chǎn)小汽車，在計算小汽車的消費稅時，汽車輪胎的消費稅不能抵扣，因為汽車輪胎與小汽車分屬兩個不同的稅目，不能跨稅目抵扣。 【解釋2】卷煙批發(fā)企業(yè)在計算納稅時（從價計征消費稅），不得扣除已含的生產(chǎn)環(huán)節(jié)的消費稅稅款。 【解釋3】對既有自產(chǎn)應(yīng)稅消費品，同時又購進與自產(chǎn)應(yīng)稅消費品同樣的應(yīng)稅消費品進行銷售的“工業(yè)企業(yè)”，對其銷售的外購應(yīng)稅消費品應(yīng)當(dāng)征收消費稅，同時可以扣除外購應(yīng)稅消費品的已納稅款。 【解

11、釋4】從“商業(yè)企業(yè)”購進應(yīng)稅消費品連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費品，符合抵扣條件的，準(zhǔn)予扣除外購應(yīng)稅消費品已納消費稅稅款。 2.準(zhǔn)予抵扣的數(shù)量 當(dāng)期準(zhǔn)予扣除外購或委托加工的應(yīng)稅消費品的已納消費稅稅款，應(yīng)按當(dāng)期“生產(chǎn)領(lǐng)用數(shù)量”計算。 【解釋】在計算增值稅一般納稅人的當(dāng)期應(yīng)納稅額時，如果取得了增值稅專用發(fā)票并通過認(rèn)證的，可以全額抵扣，與“生產(chǎn)領(lǐng)用數(shù)量”無關(guān)。 【考點9】消費稅的納稅義務(wù)發(fā)生時間 1.納稅人采取賒銷和分期收款結(jié)算方式的，為書面合同約定的收款日期的當(dāng)天；書面合同沒有約定收款日期或者無書面合同的，為發(fā)出應(yīng)稅消費品的當(dāng)天。 2.納稅人采取預(yù)收貨款結(jié)算方式的，為發(fā)出應(yīng)稅消費品的當(dāng)天。 3.納

12、稅人采取托收承付、委托銀行收款結(jié)算方式的，為發(fā)出應(yīng)稅消費品并辦妥托收手續(xù)的當(dāng)天。 4.納稅人采取其他結(jié)算方式，為收訖銷售款或者取得索取銷售款憑據(jù)的當(dāng)天。 5.納稅人自產(chǎn)自用的應(yīng)稅消費品，為移送使用的當(dāng)天。 6.納稅人委托加工應(yīng)稅消費品的，為納稅人提貨的當(dāng)天。 7.納稅人進口應(yīng)稅消費品的，為報關(guān)進口的當(dāng)天。 【案例1】 甲酒廠為增值稅一般納稅人，2011年4月發(fā)生的部分業(yè)務(wù)如下： （1）甲酒廠委托乙酒廠（增值稅一般納稅人）生產(chǎn)加工糧食白酒10噸（乙酒廠無同類產(chǎn)品的銷售價格），生產(chǎn)該批糧食白酒的材料成本為50000元（不含稅），取得乙酒廠開具的防偽稅控系統(tǒng)增值稅專用發(fā)票注明的加工費為

13、20000元。 （2）銷售自己使用過的小汽車（2009年8月購進自用），取得價款208000元（含稅）。 （3）2月份購進的生產(chǎn)用原材料因管理不善發(fā)生非正常損失，該批原材料的成本為40000元（其中含分?jǐn)偟倪\輸費用9300元）。 已知：①糧食白酒適用的消費稅比例稅率為20％、定額稅率為0.5元/500克；②損失原材料適用的增值稅稅率為17％。 要求： 根據(jù)上述資料，分別回答以下問題： （1）計算乙酒廠應(yīng)代收代繳的消費稅； （2）計算甲酒廠銷售自己使用過的小汽車應(yīng)繳納的增值稅； （3）計算甲酒廠原材料發(fā)生非正常損失應(yīng)轉(zhuǎn)出的進項稅額。 【案例1答案】 （1）乙酒廠應(yīng)

14、代收代繳的消費稅＝（50000＋20000＋0.5102000）（1－20％）20％＋0.5102000＝30000（元） （2）甲酒廠銷售自己使用過的小汽車應(yīng)繳納的增值稅＝208000（1＋4％）4％50％＝4000（元） 【解析】增值稅一般納稅人自用的應(yīng)征消費稅的摩托車、汽車、游艇，其購進的增值稅進項稅額不得抵扣，銷售時按簡易辦法依照4%征收率減半征收增值稅。 （3）甲酒廠原材料發(fā)生非正常損失應(yīng)轉(zhuǎn)出的增值稅進項稅額＝（40000－9300）17％＋9300（1－7％）7％＝5919（元） 【案例2】 某卷煙廠為增值稅一般納稅人，2011年4月有關(guān)經(jīng)營業(yè)務(wù)如下： （1）向農(nóng)業(yè)

15、生產(chǎn)經(jīng)營者購進煙葉一批，收購憑證上注明的收購金額為400萬元，繳納煙葉稅100萬元；支付運輸費用10萬元，取得運輸公司開具的普通發(fā)票； （2）領(lǐng)用自產(chǎn)煙絲一批，生產(chǎn)A牌卷煙600標(biāo)準(zhǔn)箱； （3）銷售A牌卷煙300標(biāo)準(zhǔn)箱，每標(biāo)準(zhǔn)箱不含稅售價為1.35萬元；將10標(biāo)準(zhǔn)箱A牌卷煙作為福利發(fā)給本企業(yè)職工； （4）購進稅控收款機一臺，取得增值稅專用發(fā)票注明價款10萬元、增值稅1.70萬元；外購防偽稅控通用設(shè)備，取得的增值稅專用發(fā)票注明價款1萬元、增值稅0.17萬元； （5）因管理不善導(dǎo)致外購的一批已稅煙絲毀損，賬面成本為15萬元（含運費成本0.93萬元）。 已知：①煙絲消費稅稅率為30％；②A

16、牌卷煙消費稅比例稅率為36％，消費稅定額稅率為每標(biāo)準(zhǔn)箱150元；③相關(guān)票據(jù)已經(jīng)通過主管稅務(wù)機關(guān)的認(rèn)證；④不考慮煙葉的價外補貼。 要求：根據(jù)上述資料，按下列序號計算回答問題（計算結(jié)果保留至小數(shù)點后兩位）： （1）外購煙葉可以抵扣的增值稅進項稅額； （2）直接銷售和視同銷售業(yè)務(wù)的增值稅銷項稅額； （3）購進稅控收款機和防偽稅控通用設(shè)備可以抵扣的增值稅進項稅額； （4）損失煙絲應(yīng)轉(zhuǎn)出的進項稅額； （5）該企業(yè)4月份國內(nèi)銷售應(yīng)繳納的增值稅； （6）該企業(yè)4月份國內(nèi)銷售應(yīng)繳納的消費稅。 【案例2答案】 （1）外購煙葉可以抵扣的進項稅額＝（400＋100）13％＋107％＝65.70（萬

17、元） （2）直接銷售和視同銷售業(yè)務(wù)的增值稅銷項稅額＝1.35（300＋10）17％＝71.15（萬元） （3）購進稅控收款機和防偽稅控通用設(shè)備可以抵扣的進項稅額＝1.7＋0.17＝1.87（萬元） （4）損失煙絲應(yīng)轉(zhuǎn)出的進項稅額＝（15－0.93）17％＋0.93（1－7％）7％＝2.46（萬元） （5）該企業(yè)4月份國內(nèi)銷售應(yīng)繳納的增值稅＝71.15－（65.70＋1.87－2.46）＝6.04（萬元） （6）該企業(yè)4月份國內(nèi)銷售應(yīng)繳納的消費稅＝1.35（300＋10）36％＋0.015（300＋10）＝155.31（萬元） 【案例3】 某化妝品生產(chǎn)企業(yè)為增值稅一般納稅人，201

18、1年4月從國外進口一批散裝化妝品，關(guān)稅完稅價格為150萬元。進口機器設(shè)備一套，關(guān)稅完稅價格為40萬元。散裝化妝品和機器設(shè)備均已驗收入庫。 本月內(nèi)企業(yè)將進口散裝化妝品的80％生產(chǎn)加工為成套化妝品7800件，對外批發(fā)銷售6000件，取得不含稅銷售額390萬元；向消費者零售800件，取得含稅銷售額51.48萬元。 已知：化妝品的關(guān)稅稅率為40％、消費稅稅率為30％、增值稅稅率為17％；機器設(shè)備的關(guān)稅稅率為20％、增值稅稅率為17％。 要求：根據(jù)上述資料按下列序號計算回答問題。 （1）計算該企業(yè)在進口環(huán)節(jié)應(yīng)向海關(guān)繳納的消費稅、增值稅。 （2）計算該企業(yè)在國內(nèi)生產(chǎn)銷售環(huán)節(jié)應(yīng)向稅務(wù)機

19、關(guān)繳納的增值稅、消費稅。 【案例3答案】 （1）進口環(huán)節(jié)應(yīng)繳納的消費稅、增值稅 ①進口散裝化妝品 關(guān)稅＝15040％＝60（萬元） 進口消費稅＝（150＋60）（1－30％）30％＝90（萬元） 進口增值稅＝（150＋60＋90）17％＝51（萬元） ②進口機器設(shè)備 關(guān)稅＝4020％＝8（萬元） 進口增值稅＝（40＋8）17％＝8.16（萬元） ③進口環(huán)節(jié)應(yīng)繳納的消費稅＝90（萬元） ④進口環(huán)節(jié)應(yīng)繳納的增值稅＝51＋8.16＝59.16（萬元） （2）國內(nèi)生產(chǎn)銷售環(huán)節(jié)應(yīng)向稅務(wù)機關(guān)繳納的增值稅、消費稅 ①國內(nèi)生產(chǎn)銷售環(huán)節(jié)應(yīng)繳納增值稅稅額＝[390＋51.48/（1＋17

20、％）]17％－59.16＝14.62（萬元）。 ②國內(nèi)生產(chǎn)銷售環(huán)節(jié)應(yīng)繳納消費稅稅額＝[390＋51.48/（1＋17％）]30％－9080％＝58.20（萬元）。 【解析1】在計算國內(nèi)銷售環(huán)節(jié)應(yīng)繳納的增值稅時，進口散裝化妝品（外購原材料）、進口機器設(shè)備（購進固定資產(chǎn)）的進項稅額，均可以抵扣。 【解析2】在計算國內(nèi)生產(chǎn)環(huán)節(jié)應(yīng)繳納的消費稅時，符合條件的可按當(dāng)期生產(chǎn)領(lǐng)用的數(shù)量，可以抵扣進口環(huán)節(jié)已繳納的消費稅稅額。在計算消費稅時，可以抵扣的消費稅與80％的比例有關(guān)；在計算增值稅時，進項稅額是憑票抵扣的，與80％的比例無關(guān)。此外，不管是增值稅還是消費稅，與生產(chǎn)（7800件）、銷售（6800件）的比例無關(guān)。