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1、勞務(wù)派遣稅收分析勞務(wù)派遣稅收政策 勞務(wù)派遣稅收分析—?jiǎng)趧?wù)派遣稅收政策 一勞務(wù)派遣的介紹 勞務(wù)派遣：勞務(wù)派遣又稱(chēng)人才派遣、人才租賃、勞動(dòng)派遣、勞 動(dòng)力租賃，是指由勞務(wù)派遣機(jī)構(gòu)與派遣勞工訂立勞動(dòng)合同，由派遣 勞工向要派企業(yè)給付勞務(wù)，勞動(dòng)合同關(guān)系存在于勞務(wù)派遣機(jī)構(gòu)與派 遣勞工之間，但勞動(dòng)力給付的事實(shí)則發(fā)生于派遣勞工與要派企業(yè)之 間。 勞務(wù)派遣企業(yè)：勞務(wù)派遣企業(yè)是指經(jīng)工商行政管理、勞動(dòng)保障 部門(mén)或人事部門(mén)批準(zhǔn)，依照公司法有關(guān)規(guī)定設(shè)立，根據(jù)用工單位的 需要，在中華人民共和國(guó)境內(nèi)招聘、錄用員工后，將員工派往用工 單位從事階段性工作并獲取相應(yīng)服務(wù)收入的勞務(wù)公司。 勞務(wù)派遣的三方關(guān)系：

2、如下圖： 勞務(wù)派遣的性質(zhì) 《勞動(dòng)合同法》第66條規(guī)定：勞務(wù)派遣一般在臨時(shí)性、輔助性 或者替代性的工作崗位上實(shí)施?！彼^輔助性，即可使用 勞務(wù)派遣工的崗位須為企業(yè)非主營(yíng)業(yè)務(wù)崗位；替代性，指 正式員工臨時(shí)離開(kāi)無(wú)法工作時(shí)，才可由勞務(wù)派遣公司派遣一 人臨時(shí) 替代；臨時(shí)性，即勞務(wù)派遣期不得超過(guò)6個(gè)月，但是 目前也沒(méi)有詳細(xì)的法律規(guī)定。 勞務(wù)派遣的三個(gè)條件： 1 、勞務(wù)派遣企業(yè)依法與被派遣勞動(dòng)者簽訂勞動(dòng)合同， 建立勞動(dòng)關(guān)系，被派遣勞動(dòng)者按勞動(dòng)合同到用工單位服務(wù)。 2 、勞務(wù)派遣企業(yè)依法與接受被派遣勞動(dòng)者的用工單位 簽訂勞務(wù)派遣協(xié)議，用工單位和被派遣勞動(dòng)者之間沒(méi)有勞動(dòng)雇用關(guān) 系。

3、 3 、勞務(wù)派遣企業(yè)按規(guī)定為被派遣勞動(dòng)者辦理社會(huì)保險(xiǎn) 費(fèi)和住房公積金，并支付被派遣勞動(dòng)者的工資和其他福利。 勞務(wù)派遣的相關(guān)稅收政策 總局未針對(duì)勞務(wù)派遣企業(yè)出臺(tái)相關(guān)的文件，相關(guān)的內(nèi)容 散件于總局及地方的匯算文件中，我們對(duì)有關(guān)的文件進(jìn)行了梳理， 并參考了相關(guān)的文章，對(duì)勞務(wù)派遣的稅收政策進(jìn)行了總結(jié)。 二、派遣單位： 營(yíng)業(yè)稅的計(jì)算及合法憑證 財(cái)稅[xx]16號(hào)《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于營(yíng)業(yè)稅若干政 策問(wèn)題的通知》第三條規(guī)定：關(guān)于營(yíng)業(yè)額問(wèn)題勞務(wù)公司接受 用工單位的委托，為其安排勞動(dòng)力，凡用工單位將其應(yīng)支付 給勞動(dòng)力的工資和為勞動(dòng)力上交的社會(huì)保險(xiǎn)以及住房公積金統(tǒng)一交 給勞務(wù)公司代為發(fā)

4、放或辦理的，以勞務(wù)公司從用工單位收取的全部 價(jià)款減去代收轉(zhuǎn)付給勞動(dòng)力的工資和為勞動(dòng)力辦理社會(huì)保險(xiǎn)及住房公積金后的余額為營(yíng)業(yè)額。 津地稅企所[2016]6號(hào)《天津市國(guó)家稅務(wù)局天津市地方稅務(wù)局 關(guān)于勞務(wù)派遣業(yè)務(wù)有關(guān)稅務(wù)處理問(wèn)題的通知》也另外明確的規(guī)定 了：勞務(wù)派遣企業(yè)應(yīng)以為被勞動(dòng)者通過(guò)銀行等金融機(jī)構(gòu)實(shí)際支付工 資憑證、社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)和住房公積金繳納憑證及其他合法有效憑證作 為扣除憑證；勞務(wù)派遣企業(yè)應(yīng)為每個(gè)被派遣勞動(dòng)者獨(dú)立開(kāi)設(shè)銀行賬 戶(hù)，支付給被派遣勞動(dòng)者貨幣形式的報(bào)酬，通過(guò)銀行等金融機(jī)構(gòu)轉(zhuǎn) 賬方式支付的方可稅前扣除?！? 因此，勞務(wù)公司以從用工單位收取的全部?jī)r(jià)款減去代收轉(zhuǎn)付給 勞動(dòng)力

5、的工資和為勞動(dòng)力辦理社會(huì)保險(xiǎn)及住房公積金后的余額為營(yíng) 業(yè)額計(jì)繳營(yíng)業(yè)稅。但對(duì)勞務(wù)派遣企業(yè)未按規(guī)定支付或克扣被派遣勞 動(dòng)者工資和社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)的部分，應(yīng)并入征收營(yíng)業(yè)稅。 勞務(wù)派遣企業(yè)向用工單位收取全部?jī)r(jià)款時(shí)應(yīng)全額開(kāi)具服務(wù)業(yè)發(fā) 票，支付給被派遣勞動(dòng)者的工資、社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)和住房公積金可在同 一張發(fā)票中備注說(shuō)明。 勞務(wù)派遣企業(yè)應(yīng)以工資表）、社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)繳納憑證及其他合法 有效憑證作為扣除憑證計(jì)算營(yíng)業(yè)稅。 所得稅 津地稅企所[2016]6號(hào)第二條規(guī)定：勞務(wù)派遣企業(yè)應(yīng)以 向用工單位收取的全部?jī)r(jià)款確認(rèn)收入”； 該文第四條規(guī)定：勞務(wù)派遣企業(yè)以被派遣勞動(dòng)者的工資為基 數(shù)，按照《企業(yè)所得稅法》及其實(shí)

6、施條例規(guī)定的比例和標(biāo)準(zhǔn)據(jù)實(shí)列 支的職工福利費(fèi)、職工教育經(jīng)費(fèi)和實(shí)際撥繳的工會(huì)經(jīng)費(fèi)，可以稅前 扣除。” 第五條規(guī)定：勞務(wù)派遣企業(yè)向用工單位收取全部?jī)r(jià)款應(yīng)全額開(kāi) 具發(fā)票，支付給被派遣勞動(dòng)者的工資、社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)和住房公積金應(yīng) 在同一張發(fā)票中注明。” 因此，勞務(wù)派遣企業(yè)應(yīng)以向用工單位收取的全部?jī)r(jià)款作為收 入，以向勞務(wù)用工支付的工資、社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)和住房公積金等作為成 本支出，而開(kāi)具發(fā)票的方法則明確了差額計(jì)征營(yíng)業(yè)稅的扣除項(xiàng)目， 也明確了勞務(wù)派遣企業(yè)的成本明細(xì)項(xiàng)目。 三、勞務(wù)用工單位 《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第三十四條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的合 理的工資薪金支出，準(zhǔn)予扣除。 《企業(yè)所得稅法》第八

7、條規(guī)定：企業(yè)實(shí)際發(fā)生的與取得收入 有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費(fèi)用、稅金、損失和其他支出， 準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。 根據(jù)上述規(guī)定，準(zhǔn)予稅前扣除的企業(yè)發(fā)生的合理的工資薪金支 出，強(qiáng)調(diào)是否為在本企業(yè)任職或者受雇”。根據(jù)《勞動(dòng)合同法》的 規(guī)定，為本企業(yè)任職或受雇，應(yīng)與之建立勞動(dòng) 關(guān)系，且應(yīng)訂立書(shū)面勞動(dòng)合同。而對(duì)于勞務(wù)派遣，《勞動(dòng)合 同法》規(guī)定，勞務(wù)派遣單位是該法所稱(chēng)用人單位，應(yīng)當(dāng)履行用人單位 對(duì)勞動(dòng)者的義務(wù)。勞務(wù)派遣單位與被派遣勞動(dòng)者訂立勞動(dòng)合同，且應(yīng) 當(dāng)訂立二年以上的固定期限勞動(dòng)合同，按月支付勞動(dòng)報(bào)酬。勞務(wù)派遣 單位應(yīng)當(dāng)與接受以勞務(wù)派遣形式用工的單位訂立勞務(wù)派遣協(xié)議。

8、用工 單位與勞務(wù)派遣公司之間只是購(gòu)買(mǎi)勞務(wù)關(guān)系，支付給勞務(wù)派遣人員的 工資、福利及保險(xiǎn)費(fèi)等屬于給勞務(wù)公司的勞務(wù)費(fèi)用支出，不屬于企業(yè) 工資、薪金支出，因此不能作為工資、薪金支出在企業(yè)所得稅前扣 除，也不能作為計(jì)算三項(xiàng)經(jīng)費(fèi)稅前扣除數(shù)的基數(shù)。但是支付給勞務(wù)派 遣人員的工資等屬于企業(yè)實(shí)際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支 出，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。這一點(diǎn)在《大連市地方稅務(wù)局 關(guān)于印發(fā)2016年度企業(yè)所得 稅匯算清繳若干規(guī)定的通知》中第十四條規(guī)定的也相當(dāng)明確。 值得一提的是財(cái)稅[2016]69號(hào)《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于 執(zhí)行企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策若干問(wèn)題的通知》第七條規(guī)定：實(shí)施條例

9、第 九十二條第項(xiàng)和第項(xiàng)所稱(chēng)從業(yè)人數(shù)，是指與 企業(yè)建立勞動(dòng)關(guān)系的職工人數(shù)和企業(yè)接受的勞務(wù)派遣用工人數(shù)之和； 從業(yè)人數(shù)和資產(chǎn)總額指標(biāo)，按企業(yè)全年月平均值確定?！笨梢?jiàn)，勞務(wù) 用工的報(bào)酬支出雖不能作為企業(yè)的工資薪金，但勞務(wù)用工的人數(shù)是可 以作為小型微利企業(yè)從業(yè)人數(shù) 的，這一點(diǎn)想享受小型微利優(yōu)惠的企業(yè)應(yīng)加以重點(diǎn)關(guān)注 四、派遣員工涉及的主要是個(gè)人所得稅 派遣勞工的報(bào)酬一般是由勞務(wù)派遣單位支付的，但同時(shí) 《勞動(dòng) 合同法》第六十二條用工單位應(yīng)當(dāng)履行下列義 務(wù)：支付加班費(fèi)、績(jī)效獎(jiǎng)金，提供與工作崗位相關(guān)的福利待遇；” 實(shí)際工作中，派遣勞工除了從派遣單位獲得勞務(wù)報(bào)酬之外，還能從實(shí) 際用工

10、單位獲得午餐補(bǔ)助、節(jié)假日的加班費(fèi)、實(shí)物補(bǔ)助等，這樣就可 能從兩處同時(shí)取得工資薪金，那么針對(duì)這個(gè)問(wèn)題，派遣勞工如何繳納 個(gè)人所得稅呢？ 國(guó)稅發(fā)[1994]89號(hào)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)的通知》第三條 規(guī)定：在外商投資企業(yè)，外國(guó)企業(yè)和外國(guó)駐華機(jī)構(gòu)工作的中方人員取 得的工資，薪金收入，凡是由雇傭單位和派遣單位分別支付的，支付 單位應(yīng)依照稅法第八條的規(guī)定代扣代繳個(gè)人所得稅。按照稅法第六條 第一款第一項(xiàng)的規(guī)定，納稅義務(wù)人應(yīng)以每月全部工資，薪金收入減除 規(guī)定費(fèi)用后的余額為應(yīng)納稅所得額。為了有利于征管，對(duì)雇傭單位和 派遣單位分別支付工資，薪金的，采取由支付者中的一方減除費(fèi)用的 方法，即只由

11、雇傭單位在支付工資，薪金時(shí)，按稅法規(guī)定減除費(fèi)用， 計(jì)算扣繳個(gè)人所得稅；派遣單位支付的工資，薪金不再減除費(fèi)用，以 支付全額直接確定適用稅率，計(jì)算扣繳個(gè)人所得稅?！睆奈募膬?nèi)容 上看，該規(guī)定只適用于外資企業(yè)，派遣用工的工資薪金所得不適合此 條規(guī)定。 根據(jù)稽便函[xx]115號(hào)《國(guó)家稅務(wù)總局稽查局關(guān)于中國(guó)移動(dòng)稅 收專(zhuān)項(xiàng)檢查有關(guān)問(wèn)題的通知》第三條：個(gè)人所得稅問(wèn) 題關(guān)于派遣員工扣繳義務(wù)人問(wèn)題如果派遣方和用工單位都支付薪資， 兩方都屬于扣繳義務(wù)人，應(yīng)按照規(guī)定扣繳稅款，但個(gè)人同時(shí)要按規(guī)定 向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理自行納稅申報(bào)；如果只有一方支付薪資，則支付 方為扣繳義務(wù)人。” 同時(shí)國(guó)務(wù)院令第6

12、00號(hào)《中華人民共和國(guó)個(gè)人所得稅法實(shí)施條 例》第三十六條：稅義務(wù)人有下列情形之一的，應(yīng)當(dāng)按照規(guī)定到主管 稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理納稅申報(bào)：從中國(guó)境內(nèi)兩處或者兩處以上取得工資、薪 金所得的；” 江西省地方稅務(wù)局下發(fā)的贛地稅發(fā)[xx]170號(hào)《江西省 地方稅務(wù)局關(guān)于勞務(wù)派遣用工活動(dòng)中有關(guān)個(gè)人所得稅政策問(wèn)題的通 知》規(guī)定的較為詳盡，分三種情況，即：勞務(wù)派遣單位為扣繳義務(wù) 人、用工單位為扣繳義務(wù)人、雙方均為扣繳義務(wù)人且勞務(wù)用工自行申 報(bào)。 目前，勞務(wù)用工的薪酬普遍偏低，尤其是個(gè)稅的起征點(diǎn)提高之 后，即便是從派遣企業(yè)和用工企業(yè)兩處取得工資，扣除保險(xiǎn)費(fèi)及住房 公積金后，也未必能達(dá)到起征點(diǎn)，如果超

13、過(guò)了起征點(diǎn)，從當(dāng)前的規(guī)定 來(lái)看，只有由個(gè)人按稅法規(guī)定選擇并固定一地進(jìn)行個(gè)人所得稅自行申 報(bào)。但不過(guò)筆者認(rèn)為：采用國(guó)稅發(fā)[1994]89號(hào)第三條的規(guī)定更有利 于征管，同時(shí)更有利于納稅人的方便。 另外，用工單位直接發(fā)放派遣工午餐補(bǔ)助、節(jié)假日的加班費(fèi)、 實(shí)物補(bǔ)助，這些費(fèi)用屬于企業(yè)實(shí)際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的 支出，應(yīng)準(zhǔn)予在稅前扣除，但卻不能作為本單位工資、薪金在稅前扣 除，只能作為勞務(wù)費(fèi)用扣除，又因?yàn)槠錈o(wú)法取得相應(yīng)的發(fā)票，仍然無(wú) 法在企業(yè)所得稅前扣除。目前情況下，用工單位規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)的辦法是合 同中約定，被派遣人員的這部分工資性收入由用工單位發(fā)放，勞務(wù)派遣公司另行開(kāi)勞務(wù)費(fèi)發(fā)票給用

14、工單位，這樣，這筆費(fèi)用才能在企業(yè) 所得稅前扣除。 還有應(yīng)該值得注意的是，建筑企業(yè)外派本企業(yè)施工人員從事施 工作業(yè)的問(wèn)題，國(guó)稅函[xx]493號(hào)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于勞務(wù)承包行 為征收營(yíng)業(yè)稅問(wèn)題的批復(fù)》建筑安裝企業(yè)將其承 包的某一工程項(xiàng)目的純勞務(wù)部分分包給若干個(gè)施工企業(yè)，由該建筑安 裝企業(yè)提供施工技術(shù)、施工材料并負(fù)責(zé)工程質(zhì)量監(jiān)督，施工勞務(wù)由施 工企業(yè)的職工提供，施工企業(yè)按照其提供的工程量與該建筑安裝企業(yè) 統(tǒng)一結(jié)算價(jià)款。按照現(xiàn)行營(yíng)業(yè)稅的有關(guān)規(guī)定，施工企業(yè)提供的施工勞 務(wù)屬于提供建筑業(yè)應(yīng)稅勞務(wù)，因此，對(duì)其取得的收入應(yīng)按照‘建筑 業(yè)’稅目征收營(yíng)業(yè)稅?！钡囊?guī)定，建筑企業(yè)對(duì)外承包某一工程項(xiàng)目的 純勞務(wù)，按實(shí)際提供的工程量結(jié)算價(jià)款的，則對(duì)其取得全部?jī)r(jià)款按建 筑業(yè)稅目征收營(yíng)業(yè)稅；建筑企業(yè)根據(jù)施工單位的用工要求向其派遣本 企業(yè)施工人員，并按實(shí)際派遣施工人員的人數(shù)與施工單位結(jié)算價(jià)款， 則對(duì)其從施工單位實(shí)際取得的收入，按勞務(wù)派遣業(yè)務(wù)，依服務(wù)業(yè)-其 它服務(wù)業(yè)”稅目征收營(yíng)業(yè)稅。上述兩項(xiàng)勞務(wù)均不同于本文所探討的勞 務(wù)派遣，應(yīng)按照適用的稅目繳納相關(guān)稅費(fèi)。