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1、 第十二章 ??收入、費用和利潤 第一節(jié)??收入 一、收入概述 （一）收入概念 收入是指企業(yè)在日?；顒又行纬傻摹?dǎo)致所有者權(quán)益增加的、與所有者投入資本無關(guān)的經(jīng)濟利益的總流入。收入具有如下特征： 1.收入是企業(yè)日?；顒有纬傻慕?jīng)濟利益的總流入 收入是從企業(yè)的日?；顒又挟a(chǎn)生，而不是從偶發(fā)的交易或事項中產(chǎn)生。比如，工商企業(yè)的收入是從其銷售商品、提供工業(yè)性勞務(wù)等日常活動中產(chǎn)生的，而不是從處置固定資產(chǎn)等非正?；顒又挟a(chǎn)生的。 2.收入能導(dǎo)致企業(yè)所有者權(quán)益的增加 收入可能表現(xiàn)為企業(yè)資產(chǎn)的增加，如增加銀行存款、應(yīng)收賬

2、款等；也可能表現(xiàn)為企業(yè)負債的減少，如以商品或勞務(wù)抵償債務(wù)；或者二者兼而有之，例如，商品銷售的貨款中部分抵償債務(wù)，部分收取現(xiàn)金。根據(jù)“資產(chǎn)－負債=所有者權(quán)益”的公式，企業(yè)取得收入一定能增加所有者權(quán)益。但收入扣除相關(guān)成本費用的凈額，則可能增加所有者權(quán)益，也可能減少所有者權(quán)益。這里僅指收入本身導(dǎo)致的所有者權(quán)益的增加，而不是指收入扣除相關(guān)成本費用后的凈額對所有者權(quán)益的影響。 企業(yè)代第三方或客戶代收的款項，如企業(yè)代國家收取增值稅、商業(yè)銀行代委托貸款企業(yè)收取利息、旅行社代客戶購買門票、飛機票而收取票款等，一方面增加企業(yè)的資產(chǎn)，一方面增加企業(yè)的負債，因此不增加企業(yè)的所有者權(quán)益，不能作為本企業(yè)的收入。 3

3、.收入與所有者投入資本無關(guān) 所有者投入資本主要是為謀求享有企業(yè)資產(chǎn)的剩余權(quán)益，由此形成的經(jīng)濟利益的總流入不構(gòu)成收入，而應(yīng)確定為所有者權(quán)益的組成部分。 （二）收入的分類 1.按照收入的性質(zhì)，可分為銷售商品收入、提供勞務(wù)收入和讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入 ⑴銷售商品收入，是指企業(yè)通過銷售產(chǎn)品或商品而取得的收入。如工業(yè)企業(yè)銷售產(chǎn)品、半成品取得的收入，商業(yè)企業(yè)銷售商品取得的收入，房地產(chǎn)開發(fā)商銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)取得的收入等等。企業(yè)銷售不需用材料、包裝物、低值易耗品等取得收入，也視同銷售商品收入。 ⑵提供勞務(wù)收入，是指企業(yè)通過提供勞務(wù)作業(yè)實現(xiàn)的收入。如企業(yè)通過提供安裝、培訓(xùn)、運輸、咨詢等勞務(wù)所實現(xiàn)收入。

4、 ⑶讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入，是指企業(yè)通過讓渡資產(chǎn)使用權(quán)而取得收入。租賃公司出租資產(chǎn)取得租金收入，商業(yè)銀行發(fā)放貸款取得利息收入。 2.按照從事日常經(jīng)營活動業(yè)務(wù)收入在企業(yè)中的重要性不同，可以分為主營業(yè)務(wù)收入和其他業(yè)務(wù)收入 ⑴主營業(yè)務(wù)收入，是指企業(yè)為完成其經(jīng)營目標(biāo)而從事的主要經(jīng)營活動實現(xiàn)的收入。不同行業(yè)的企業(yè)，其主要經(jīng)營活動不同，主營業(yè)務(wù)收入表現(xiàn)也有差異。如工業(yè)企業(yè)銷售產(chǎn)品所取得的收入，商品流通企業(yè)銷售商品獲取的收入，旅游、運輸、飲食、廣告、咨詢、培訓(xùn)、安裝等服務(wù)性行業(yè)獲取的勞務(wù)收入，銀行獲取的利息收入以及科研、技術(shù)開發(fā)型企業(yè)獲取的使用費收入等，屬于主營業(yè)務(wù)收入。主營業(yè)務(wù)收入在日常活動中經(jīng)常發(fā)生，

5、在收入中占的比重較大。 ⑵其他業(yè)務(wù)收入，是指企業(yè)主營業(yè)務(wù)收入以外的日?；顒訉崿F(xiàn)的收入。如工業(yè)企業(yè)材料物資及包裝物銷售、無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓、固定資產(chǎn)出租、包裝物出租、運輸、廢舊物資出售收入等。其他業(yè)務(wù)收入在日常活動中不經(jīng)常發(fā)生，或經(jīng)常發(fā)生，但金額一般較小，其他業(yè)務(wù)收入在收入中所占比重較低。 二、銷售商品收入 （一）銷售商品收入的確認 收入的確認是指對企業(yè)發(fā)生的交易和事項，按照一定的標(biāo)準(zhǔn)進行客觀認定，將其列作收入，在賬簿上正式加以記錄，并列入財務(wù)報表的會計行為。 1.銷售商品收入的確認條件 收入的確認除了要滿足可定義性、可計量性、相關(guān)性和可靠性四個基本前提外，還必須符合一些一般的標(biāo)準(zhǔn)。收入確

6、認標(biāo)準(zhǔn)的規(guī)定，各國都不盡相同。 美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會在第5號財務(wù)會計概念公告中指出，根據(jù)收入實現(xiàn)原則，收入通常在⑴收入已實現(xiàn)或可實現(xiàn)（Realized or Realizable）；⑵收入已經(jīng)賺?。‥arned）時才予以確認。當(dāng)企業(yè)已將其商品或勞務(wù)用于交換現(xiàn)金，則說明已實現(xiàn)；當(dāng)企業(yè)商品或勞務(wù)用于交換，所交換的資產(chǎn)可隨時轉(zhuǎn)化為確定金額的現(xiàn)金或現(xiàn)金要求權(quán)時，則說明收入可實現(xiàn)；當(dāng)企業(yè)實質(zhì)上已經(jīng)完成為獲取收入所必須付出的努力（如已發(fā)出商品或提供勞務(wù)），預(yù)計不再會發(fā)生大量售后成本時，即賺取收入的過程已經(jīng)完成或?qū)嵸|(zhì)上已經(jīng)完成。根據(jù)這一原則，銷售商品而獲得的收入一般在銷售當(dāng)日（通常是指將商品發(fā)運給顧客

7、的日期）確認；提供勞務(wù)而獲得的收入一般在履行了為顧客提供服務(wù)的責(zé)任并構(gòu)成了向顧客收取服務(wù)費時確認；供他人使用本企業(yè)資產(chǎn)而獲得的收入，一般隨著時間的推移或資產(chǎn)的使用程序而逐步確認。 我國《企業(yè)會計準(zhǔn)則第14號—收入》規(guī)定，銷售商品收入同時滿足下列條件才能確認： ⑴企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移給購貨方 企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移給購貨方，是指與商品所有權(quán)有關(guān)的主要風(fēng)險和報酬同時轉(zhuǎn)移給了購貨方。其中，與商品所有權(quán)有關(guān)的風(fēng)險，是指商品可能發(fā)生減值或毀損等形成的損失；與商品所有權(quán)有關(guān)的報酬，是指商品價值增值或通過使用商品等形成的經(jīng)濟利益。 判斷企業(yè)是否已將商品所有權(quán)上

8、的主要風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移給購貨方，應(yīng)當(dāng)關(guān)注交易的實質(zhì)而不是形式，同時考慮所有權(quán)憑證的轉(zhuǎn)移或?qū)嵨锏慕桓?。如果與商品所有權(quán)有關(guān)的任何損失均不需要銷貨方承擔(dān)，與商品所有權(quán)有關(guān)的任何經(jīng)濟利益也不歸銷貨方所有，就表明商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移給了購貨方。 ①通常情況下，轉(zhuǎn)移商品所有權(quán)憑證或交付實物后，商品所有權(quán)上的所有風(fēng)險和報酬隨之轉(zhuǎn)移，如大多數(shù)商品零售、預(yù)收款銷售商品、訂貨銷售商品、托收承付方式銷售商品、分期收款發(fā)出商品等。 ②某些情況下，轉(zhuǎn)移商品所有權(quán)憑證或交付實物后，商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬隨之轉(zhuǎn)移，企業(yè)只保留商品所有權(quán)上的次要風(fēng)險和報酬，如交款提貨方式銷售商品、視同買斷方式委托代銷商品

9、等。在這種情形下，應(yīng)當(dāng)視同商品所有權(quán)上的所有風(fēng)險和報酬已經(jīng)轉(zhuǎn)移給購貨方。 ③某些情況下，轉(zhuǎn)移商品所有權(quán)憑證或交付實物后，商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬并未隨之轉(zhuǎn)移。第一，企業(yè)銷售的商品在質(zhì)量、品種、規(guī)格等方面不符合合同或協(xié)議要求，又未根據(jù)正常的保證條款予以彌補，因而仍負有責(zé)任；第二，企業(yè)銷售商品的收入是否能夠取得，取決于購買方是否已將商品銷售出去。如采用支付手續(xù)費方式委托代銷商品、售后回購等；第三，企業(yè)尚未完成售出商品的安裝或檢驗工作，且安裝或檢驗工作是銷售合同或協(xié)議的重要組成部分；第四，銷售合同或協(xié)議中規(guī)定了買方由于特定原因有權(quán)退貨的條款，且企業(yè)又不能確定退貨的可能性。 ⑵企業(yè)既沒有保留通

10、常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有對已售出的商品實施有效控制 通常情況下，企業(yè)售出商品后不再保留與商品所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也不再對售出商品實施有效控制，表明商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬已經(jīng)轉(zhuǎn)移給購貨方，應(yīng)在發(fā)出商品時確認收入。 在有的情況下，企業(yè)商品售出后，由于各種原因仍保留與商品所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，或仍對商品可以實施有效控制，如售后回購、售后租回等，則說明此項銷售交易沒有完成，銷售不能成立，不應(yīng)確認銷售商品收入。 ⑶收入的金額能夠可靠地計量 收入的金額能夠可靠地計量，是指收入的金額能夠合理地估計。如果收入的金額不能夠合理估計，則無法確認收入。通常情況下，企業(yè)在銷售商品

11、時，商品銷售價格已經(jīng)確定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照從購貨方已收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價款確定收入金額。如果銷售商品涉及現(xiàn)金折扣、商業(yè)折扣、銷售折讓等因素，還應(yīng)當(dāng)考慮這些因素后確定銷售商品收入金額。如果企業(yè)從購貨方應(yīng)收的合同或協(xié)議價款延期收取具有融資性質(zhì)，企業(yè)應(yīng)按應(yīng)收的合同或協(xié)議價款的公允價值確定銷售商品收入金額。 有時，由于銷售商品過程中某些不確定因素的影響，也有可能存在商品銷售價格發(fā)生變動的情況，如附有銷售退回條件的商品銷售。如果企業(yè)不能合理估計退貨的可能性，則無法確定銷售商品的價格，也就不能夠合理地估計收入的金額，不應(yīng)在發(fā)出商品時確定收入，而應(yīng)當(dāng)在售出商品退貨期待滿商品銷售價格能夠可靠計量時確定收入。

12、 ⑷相關(guān)的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè) 相關(guān)的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)，是指銷售商品價款收回的可能性大于不能收回的可能性，即銷售商品價款收回的可能性超過50％。企業(yè)在確定銷售商品價款收回的可能性時，應(yīng)當(dāng)結(jié)合以前和買方交往的直接經(jīng)驗、政府有關(guān)政策、其他方面取得信息等因素進行分析。 ⑸相關(guān)的已發(fā)生或?qū)l(fā)生的成本能夠可靠地計量 通常情況下，銷售商品相關(guān)的已發(fā)生或?qū)l(fā)生的成本能夠合理地估計，如庫存商品的成本、商品運輸費用等。如果庫存商品是本企業(yè)生產(chǎn)的，其生產(chǎn)成本能夠可靠計量；如果是外購的，購買成本能夠可靠計量。有時，銷售商品相關(guān)的已發(fā)生或?qū)l(fā)生的成本不能夠合理地估計，此時企業(yè)不應(yīng)確認收入，已收到的價

13、款應(yīng)確認為負債。 2.銷售商品收入確認條件的具體應(yīng)用 ⑴下列商品銷售，通常按規(guī)定的時點確認為收入，有證據(jù)表明不滿足收入確認條件的除外： ①銷售商品采用托收承付方式的，在辦妥托收手續(xù)時確認收入。 ②銷售商品采用預(yù)收款方式的，在發(fā)出商品時確認收入，預(yù)收的貨款應(yīng)確認為負債。 ③銷售商品需要安裝和檢驗的，在購買方接受商品以及安裝和檢驗完畢前，不確認收入，待安裝和檢驗完畢時確認收入。如果安裝程序比較簡單，可在發(fā)出商品時確認收入。 ④銷售商品采用以舊換新方式的，銷售的商品應(yīng)當(dāng)按照銷售商品收入確認條件確認收入，回收的舊商品作為購進商品處理。 ⑤銷售商品采用支付手續(xù)費方式委托代銷的，在收

14、到代銷清單時確認收入。 ⑵采用售后回購方式銷售商品的，收到的款項應(yīng)確認為負債；回購價格大于原售價的，差額應(yīng)在回購期間按期計提利息，計入財務(wù)費用。有確鑿證據(jù)表明售后回購交易滿足銷售商品收入確認條件的，銷售的商品按售價確認收入，回購的商品作為購進商品處理。 ⑶采用售后租回方式銷售商品的，收到的款項應(yīng)確認為負債；售價與資產(chǎn)賬面價值之間的差額，應(yīng)當(dāng)采用合理的方法進行分攤，作為折舊費用或租金費用的調(diào)整。有確鑿證據(jù)表明認定為經(jīng)營租賃的售后租回交易是按照公允價值達成的，銷售的商品按售價確認收入，并按賬面價值結(jié)轉(zhuǎn)成本。 （二）銷售商品收入的計量 1.企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照從購貨方已收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價款確

15、定銷售商品收入金額，但已收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價款不公允的除外。 2.合同或協(xié)議價款的收取采用遞延方式，實質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，應(yīng)當(dāng)按照應(yīng)收的合同或協(xié)議價款的公允價值確定銷售商品收入金額。 應(yīng)收的合同或協(xié)議價款與其公允價值之間的差額，應(yīng)當(dāng)在合同或協(xié)議期間內(nèi)采用實際利率法進行攤銷，計入當(dāng)期損益。 3.銷售商品涉及現(xiàn)金折扣的，應(yīng)當(dāng)按照扣除現(xiàn)金折扣前的金額確定銷售商品收入金額，現(xiàn)金折扣在實際發(fā)生時計入當(dāng)期損益。 4.銷售商品涉及商業(yè)折扣的，應(yīng)當(dāng)按照扣除商業(yè)折扣后的金額確定銷售商品收入金額。 5.企業(yè)已經(jīng)確認銷售商品收入的售出商品發(fā)生銷售折讓的，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時沖減當(dāng)期銷售商品收入。 6.企業(yè)已經(jīng)

16、確認銷售商品收入的售出商品發(fā)生銷售退回的，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時沖減當(dāng)期銷售商品收入。 （三）銷售商品收入的會計處理 1.銷售商品的一般會計處理 企業(yè)發(fā)生銷售商品的業(yè)務(wù)，在同時滿足銷售商品收入確認的五個條件時，應(yīng)按已收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價款，加上應(yīng)收取的增值稅額，借記“銀行存款”、“應(yīng)收賬款”，“應(yīng)收票據(jù)”等科目，按確定的收入金額，貸記“主營業(yè)務(wù)收入”、“其他業(yè)務(wù)收入”等科目，按應(yīng)收取的增值稅額，貸記“應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅(銷項稅額)”科目； 同時或在資產(chǎn)負債日，按已銷售商品的賬面價值結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本，借記“主營業(yè)務(wù)成本”、“其他業(yè)務(wù)成本”等科目，貸記“庫存商品”、“原材料”等科目；同時或在資產(chǎn)負債

17、表日，按應(yīng)交納的消費稅、資源稅、城市維護建設(shè)稅、教育費附加等稅費金額，借記“營業(yè)稅金及附加”科目，貸記“應(yīng)交稅費——應(yīng)交消費稅(應(yīng)交資源稅、應(yīng)交城市維護建設(shè)稅等)”科目。 如果企業(yè)在銷售時，尚不能同時滿足收入確認的五個條件，則不應(yīng)確認銷售收入，已經(jīng)發(fā)出的商品，應(yīng)通過“發(fā)出商品”、“委托代銷商品”等科目進行核算。資產(chǎn)負債表日，上述科目余額，應(yīng)列入資產(chǎn)負債表的“存貨”項目中。 【例12-1】2010年11月15日，岳華公司銷售A商品給東方公司，商品價款為350 000元，增值稅額為59 500元，增值稅發(fā)票已交對方，款項未收回；11月20日，款項全部收回；A商品成本為182 000元；消費稅稅

18、率為10%。岳華公司會計業(yè)務(wù)處理如下： ⑴2010年11月15日，實現(xiàn)銷售時 借：應(yīng)收賬款—東方公司??? 409 500 　貸：主營業(yè)務(wù)收入—A產(chǎn)品? ?350 000 　??????? 應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅（銷項稅額）?? ?59 500 ⑵2010年11月20日，收到貨款時 借：銀行存款??? 409 500 貸：應(yīng)收賬款—東方公司?

19、 ? ? 409 500 ⑶資產(chǎn)負債表日，結(jié)轉(zhuǎn)成本時 借：主營業(yè)務(wù)成本—A產(chǎn)品?? ?182 000 　　貸：庫存商品—A產(chǎn)品??? 182 000 ⑷資產(chǎn)負債表日，計算消費稅 借：營業(yè)稅金及附加 35 000 　貸：應(yīng)交稅費—應(yīng)交消費稅

20、 35 000 【例12-2】岳華公司在2010年1月12日向NF公司銷售一批A商品，開出的增值稅專用發(fā)票上注明的銷售價格為100 000元，增值稅額為17 000元，款項尚未收到；該批商品成本60 000元。岳華公司在銷售時已知NF公司資金周轉(zhuǎn)發(fā)生困難，但為了減少存貨積壓。同時也為維持與NF公司長期的商業(yè)關(guān)系，岳華公司仍將商品發(fā)往NF公司且辦妥托收手續(xù)。假定岳華公司銷售該批商品的增值稅納稅義務(wù)已經(jīng)發(fā)生。2010年5月10日，NF公司開出一張面值117 000元銀行承兌匯票給岳華公司，期限3個月。岳華公司2011年8月10日收到票款。 根據(jù)本例的資料，由于NF公司資金周轉(zhuǎn)存

21、在困難，因而岳華公司在貨款回收方面存在較大的不確定性，與該批A商品所有權(quán)有關(guān)的風(fēng)險和報酬沒有轉(zhuǎn)移給岳華公司。根據(jù)銷售商品收入的確認條件，岳華公司在發(fā)出商品且辦妥托收手續(xù)時不能確認收入，已經(jīng)發(fā)出的商品成本應(yīng)通過“發(fā)出商品”科目反映，待NF公司承諾付款后，再確認收入。岳華公司會計業(yè)務(wù)處理如下： ⑴2010年1月12日發(fā)出商品時： 借：發(fā)出商品—A商品 60 000 貸：庫存商品—A商品 60 000 同時，將增值稅專用發(fā)票上注明的增值稅額轉(zhuǎn)入應(yīng)收賬款： 借：應(yīng)收賬款—NF公司

22、 17 000 貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額) 17 000 （注：如果銷售該商品的增值稅納稅義務(wù)尚未發(fā)生，則不作這筆分錄，待稅義務(wù)發(fā)生時再作應(yīng)交增值稅的分錄） ⑵2010年5月10日，岳華公司收到NF公司銀行承兌匯票： 借：應(yīng)收票據(jù) 117 000 貸：主營業(yè)務(wù)收入 100 000 應(yīng)收賬款

23、 17 000 ⑶2010年5月31日，結(jié)轉(zhuǎn)成本： 借：主營業(yè)務(wù)成本 60 000 貸：發(fā)出商品 60 000 ⑷2010年8月10日收到票據(jù)款： 借：銀行存款 117 000 貸：應(yīng)收票據(jù) 117 000 2.銷售折扣、折讓與退回的處理： 企業(yè)銷售商品有時會遇到售折扣、折讓與退回等問題。當(dāng)企業(yè)發(fā)生銷售

24、折扣、折讓與退回，將會對收入金額、銷售成本、有關(guān)費用金額產(chǎn)生一定影響。 ⑴銷售折扣 銷售折扣是企業(yè)在銷售商品時，為鼓勵購貨方多購商品或盡早付款給予的價款折扣，包括商業(yè)折扣和現(xiàn)金折扣。 商業(yè)折扣，是指企業(yè)為促進商品銷售而在商品標(biāo)價上給予的價格扣除。企業(yè)銷售商品涉及商業(yè)折扣的，應(yīng)當(dāng)按照扣除商業(yè)折扣后的金額確定銷售商品收入金額。 【例12-3】岳華公司B商品標(biāo)價為每件1 000元（不含增值稅），2010年3月9日，TL公司購買500件，按規(guī)定的折扣條件，可得到10%的商業(yè)折扣，增值稅發(fā)票開出；雙方約定4月9日TL公司付款；增值稅稅率17%。神華公司會計業(yè)務(wù)處理如下。 銷售發(fā)票價格=1 00

25、0×500×（1－10%）=450 000（元） 增值稅銷項稅額=450 000×17%=76 500（元） 2010年3月9日，岳華公司作會計分錄： 借：應(yīng)收賬款—TL公司 526500 貸：主營業(yè)務(wù)收入 450000 應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額) 76500 現(xiàn)金折扣，是指債權(quán)人為鼓勵債務(wù)人在規(guī)定的期限內(nèi)付款而向債務(wù)人提供的債務(wù)扣除?，F(xiàn)金折扣一般表示為“2/10，1/20，n/30”等。2/10表示如果客戶在10天內(nèi)償付貨款，給予

26、2%的折扣；1/20表示如果客戶在20天內(nèi)償付貨款，給予1%的折扣；n/30表示若客戶在30天內(nèi)付款，則應(yīng)付全價，無折扣?，F(xiàn)金折扣使得企業(yè)應(yīng)收賬款的實收數(shù)額，隨著客戶付款的時間不同而有所差異。例如，某企業(yè)賒銷乙產(chǎn)品6 000元，規(guī)定的現(xiàn)金折扣條件為：2/10，n/30。假設(shè)客戶在10天內(nèi)付款，則應(yīng)收賬款的實收數(shù)額為5 880元（6 000－6 000×2%）；如客戶超過10天在30天內(nèi)付款，則應(yīng)收賬款的數(shù)額按全價6 000元計算。 在銷售附有現(xiàn)金折扣的情況下，應(yīng)收賬款的未來收現(xiàn)金額是不確定的，這樣，就產(chǎn)生了應(yīng)收賬款的現(xiàn)金折扣計價問題。會計上有兩種處理方法可供選擇：總價法和凈價法。 總價法是

27、在銷售業(yè)務(wù)發(fā)生時，應(yīng)收賬款和銷售收入按未扣除現(xiàn)金折扣前的實際售價作為入賬價值，實際發(fā)生的現(xiàn)金折扣作為財務(wù)費用處理。 凈價法是將扣除現(xiàn)金折扣后的金額作為應(yīng)收賬款和銷售收入的入賬價值。這種方法把購貨方取得的現(xiàn)金折扣作為正常的現(xiàn)象，認為大多數(shù)購貨方會提前付款，把因購貨方超過折扣期付款而多少的款項，視為提供信貸獲得的收入，于收到賬款入賬，作為其他收入或沖減財務(wù)費用。 【例12-4】岳華公司在2010年5月6日向LK公司銷售一批商品，開出的增值稅專用發(fā)票上注明的銷售價格為1 000萬元，增值稅額為170萬元。為及早收回貨款，岳華公司和LK公司約定的現(xiàn)金折扣條件為：2/10，1/20，n/30。假定計

28、算現(xiàn)金折扣時不考慮增值稅額。 岳華公司采用總價法，其會計業(yè)務(wù)處理如下： ①5月6日銷售實現(xiàn)時，按銷售總價確認收入。 借：應(yīng)收賬款 1 170 貸：主營業(yè)務(wù)收入 1 000 應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額) 170 ②如果LK公司在5月10日付清貨款，則按銷售總價1 000萬元的2％享受現(xiàn)金折扣20萬元，實際付款1 150萬元（1170-20）。 借：銀行存款 1 150 財務(wù)費用

29、 20 貸：應(yīng)收賬款 1 170 ③如果LK公司在5月20日付清貨款，則按銷售總價1 000萬元的1％享受現(xiàn)金折扣10萬，實際付款1 160萬元(11700-10)。 借：銀行存款 1 160 財務(wù)費用 10 貸：應(yīng)收賬款 1 170 ④如果LK公司在6月5日付清貨款，則按全額付款。 借：銀行存款 1 170 貸：應(yīng)收賬款

30、 1 170 岳華公司采用凈價法，其會計業(yè)務(wù)處理如下： ①5月6日銷售實現(xiàn)時，按銷售凈價確認收入。 借：應(yīng)收賬款 1 150 貸：主營業(yè)務(wù)收入 980 應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額) 170 ②如果LK公司在5月10日付清貨款，享受現(xiàn)金折扣20萬元，實際付款1 150萬元。 借：銀行存款 1 150 貸：應(yīng)收賬款 1 150 ③如果LK

31、公司在5月20日付清貨款，喪失現(xiàn)金折扣優(yōu)惠10萬，實際付款1 160萬元(11700-10)。 借：銀行存款 1 160 貸：財務(wù)費用 10 應(yīng)收賬款 1 150 ④如果LK公司在6月5日付清貨款，喪失現(xiàn)金折扣優(yōu)惠20萬，實際付款1700萬元。 借：銀行存款 1 170 貸：財務(wù)費用 20 應(yīng)收賬款

32、 1 150 我國企業(yè)會計準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)銷售商品涉及現(xiàn)金折扣的，應(yīng)當(dāng)按照扣除現(xiàn)金折扣前的金額確定銷售商品收入金額?，F(xiàn)金折扣在實際發(fā)生時計入財務(wù)費用，即采用總價法進行會計業(yè)務(wù)處理。 ⑵銷售折讓 銷售折讓是指企業(yè)因售出商品的質(zhì)量不合格等原因而在售價上給予的減讓。對于銷售折讓，企業(yè)應(yīng)分別不同情況進行處理：①已確認收入的售出商品發(fā)生銷售折讓的，通常應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時沖減當(dāng)期銷售商品收入；②已確認收入的銷售折讓屬于資產(chǎn)負債表日后事項的，應(yīng)當(dāng)按照有關(guān)資產(chǎn)負債表日后事項的相關(guān)規(guī)定進行處理。 【例12-5】岳華公司在2010年8月5日向LM公司銷售一批B商

33、品，開出的增值稅專用發(fā)票上注明的銷售價格為1 000萬元，增值稅額為170萬元，款項尚未收到；該批商品成本為800萬元。LM公司在驗收過程中發(fā)現(xiàn)B商品外觀上存在瑕疵，基本上不影響使用，要求岳華公司在價格上給予5％的減讓。假定岳華公司已確認銷售收入，與銷售折讓有關(guān)的增值稅額稅務(wù)機關(guān)允許沖減，銷售折讓不屬于資產(chǎn)負債表日后事項。岳華公司會計業(yè)務(wù)處理如下： ①2010年8月5日銷售實現(xiàn)時： 借：應(yīng)收賬款 1 170 貸：主營業(yè)務(wù)收入

34、 1 000 應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 170 借：主營業(yè)務(wù)成本 800 貸：庫存商品 800 ②發(fā)生銷售折讓時： 借：主營業(yè)務(wù)收入 50 應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 8.50 貸：應(yīng)收賬款

35、 58.50 ③實際收到款項時： 借：銀行存款 1 111.50 貸：應(yīng)收賬款 1 111.50 ⑶銷售退回 銷售退回，是指企業(yè)售出的商品由于質(zhì)量、品種不符合要求等原因而發(fā)生的退貨。對于銷售退回，企業(yè)應(yīng)分別不同情況進行會計處理： 對于未確認收入的售出商

36、品發(fā)生銷售退回的，企業(yè)應(yīng)按已記入“發(fā)出商品”科目的商品成本金額，借記“庫存商品”科目，貸記“發(fā)出商品”科目。 對于已確認收入的售出商品發(fā)生退回的，企業(yè)一般應(yīng)在發(fā)生時沖減當(dāng)期銷售商品收入，同時沖減當(dāng)期銷售商品成本。如該項銷售退回已發(fā)生現(xiàn)金折扣的，應(yīng)同時調(diào)整相關(guān)財務(wù)費用的金額；如該項銷售退回允許扣減增值稅額的，應(yīng)同時調(diào)整“應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額)”科目的相應(yīng)金額。 已確認收入的售出商品發(fā)生的銷售退回屬于資產(chǎn)負債表日后事項的，應(yīng)當(dāng)按照有關(guān)資產(chǎn)負債表日后事項的相關(guān)規(guī)定進行會計處理。 【例12-6】岳華公司在2010年11月18日向ME公司銷售一批A商品，開出的增值稅專用發(fā)票上注明的銷售

37、價格為50 000元，增值稅額為8 500元，該批商品成本為45 000元。ME公司在2010年12月18日支付貨款。2010年12月28日，該批商品因質(zhì)量問題被ME公司退回，岳華公司當(dāng)日支付有關(guān)款項。岳華公司會計業(yè)務(wù)處理如下： ①2010年11月18日銷售實現(xiàn)時， 借：應(yīng)收賬款 58 500 貸：主營業(yè)務(wù)收入 50 000 應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額) 8 500 借：主營業(yè)務(wù)成本 45 000 貸：庫存商品

38、 45 000 ②2010年12月18日收到貨款時 借：銀行存款 58 500 貸：應(yīng)收賬款 58 500 ③2010年12月28日發(fā)生銷售退回時 借：主營業(yè)務(wù)收入 50 000 應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額) 8 500 貸：銀行存款 58 500 借：庫存商品 45 000 貸：主營業(yè)務(wù)成本

39、 45 000 【例12-7】續(xù)【例12-6】資料。岳華公司在2010年11月18日向ME公司銷售一批A商品，開出的增值稅專用發(fā)票上注明的銷售價格為50 000元，增值稅額為8 500元，該批商品成本為45 000元。協(xié)議約定ME公司在2011年2月18日支付貨款。假設(shè)岳華公司2011年1月28日，該批商品因質(zhì)量問題被ME公司退回，岳華公司當(dāng)日支付有關(guān)款項。岳華公司2011年2月28日報送財務(wù)報告。岳華公司按應(yīng)收賬款2%計提壞賬準(zhǔn)備，按凈利潤10%提取盈余公積，所得稅稅率25%。 該項銷售退回發(fā)生在年度資產(chǎn)負債表日至?xí)媹蟾鎴蟪鋈罩g，因此

40、，屬于資產(chǎn)負債表日后事項。岳華公司會計業(yè)務(wù)處理如下： ①2011年1月28日，退回貨款，調(diào)整上年度損益： 借：以前年度損益調(diào)整 50 000 應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額) 8 500 貸：應(yīng)收賬款 58 500 ②調(diào)整壞賬準(zhǔn)備余額： 借：壞賬準(zhǔn)備 1 170 貸：以前年度損益調(diào)整：

41、 1 170 ③調(diào)整銷售成本： 借：庫存商品 45 000 貸：以前年度損益 45 000 ④調(diào)整應(yīng)繳所得稅： 調(diào)整金額=（50000－45000－1170）×25%=957.50（元） 借：應(yīng)交稅費—應(yīng)交所得稅 957.50 貸：以前年度損益調(diào)整

42、957.50 ⑤將“以前年度損益調(diào)整”科目余額轉(zhuǎn)入“利潤分配—未分配利潤”科目： 以前年度損益調(diào)整=50000－45000－1170－957.50=2872.50（元） 借：利潤分配—未分配利潤 2 872.50 貸：以前年度損益調(diào)整 2 872.50 ⑥調(diào)整利潤分配： 調(diào)整金額=2872.50×10%=287.25（元） 借：盈余公積 267.25 貸：利潤分配—未分配

43、利潤 267.25 ⑦調(diào)整2010年度會計報表相關(guān)項目數(shù)字（略）。 3.特殊銷售商品業(yè)務(wù)的處理 企業(yè)在會計實務(wù)中，可能涉及一些特殊的銷售商品業(yè)務(wù)。將銷售商品收入確認和計量原則運用于特殊銷售業(yè)務(wù)的會計處理時，應(yīng)結(jié)合各種特殊銷售商品交易形式，并注重交易實質(zhì)。 ⑴委托代銷商品。 委托代銷商品是指委托方根據(jù)協(xié)議，委托受托方代銷商品的一種銷售方式。委托代銷具體又可分為視同買斷方式和支付手續(xù)費方式兩種。 視同買斷方式代銷商品，是指委托方和受托方簽訂合同或協(xié)議，委托方按合同或協(xié)議收取代銷的貨款，實際售價由受托方自定，實際

44、售價與合同或協(xié)議價之間的差額歸受托方所有。 如果委托方和受托方之間的協(xié)議明確標(biāo)明，將來受托方?jīng)]有將商品售出時可以將商品退回給委托方，或受托方因代銷商品出現(xiàn)虧損時可以要求委托方補償，那么，委托方在交付商品時不確認收入，受托方也不作購進商品處理，受托方將商品銷售后，按實際售價確認銷售收入，并向委托方開具代銷清單，委托方收到代銷清單時，再確認銷售收入。 如果委托方和受托方之間的協(xié)議明確標(biāo)明，受托方在取得代銷商品后，無論是否能夠賣出、是否獲利，均與委托方無關(guān)，那么，委托方和受托方之間的代銷商品交易，與委托方直接銷售商品給受托方?jīng)]有實質(zhì)區(qū)別，在符合銷售商品收入確認條件時，委托方應(yīng)確認相關(guān)銷售商品收入

45、。 【例12-8】岳華公司與乙公司簽訂代買斷方式代銷商品銷協(xié)議，委托乙公司代銷C商品，協(xié)議約定，將來乙公司沒有將商品售出時，可以將商品退回給岳華公司。 ①2010年3月1日，岳華公司發(fā)出C商品1 000件給乙公司，每件轉(zhuǎn)讓協(xié)議價100元，該商品成本為80元/件，增值稅稅率為17%； ②2010年3月15日，乙公司按每件150元的價格出售，開具的增值稅發(fā)票上注明150 000元，增值稅額為 25 500元。 ③2010年3月16日，岳華公司收到乙公司開來的代銷清單時，開具增值稅專用發(fā)票，發(fā)票上注明售價100 000元，增值稅額17 000元。 ④2010年3月25日，岳華公司收到代銷

46、商品價款。 岳華公司（委托方）會計業(yè)務(wù)處理如下： ①2010年3月1日，在委托方甲公司將商品交付給受托方乙公司時： 借：發(fā)出商品 　　　　　　　　　　　 80 000 　貸：庫存商品　　　　　　　　　　　 80 000 ②2010年3月16日，收到受托方乙公司的代銷清單，增值稅專用發(fā)票： 借：應(yīng)收賬款—乙公司 　　　　　 　 117 000 　貸：主營業(yè)務(wù)收入 　　　　 　　　　　　

47、 100 000 　　　應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 17 000 借：主營業(yè)務(wù)成本　　　　　　　　　 　 80 000 　貸：發(fā)出商品 　　　　　　　　　　　 　80 000 ③2010年3月25日岳華公司收到代銷商品價款： 借：銀行存款 117 000 貸：應(yīng)收賬款—乙公司

48、 117 000 乙公司（受托方）會計業(yè)務(wù)處理如下： ①2010年3月1日，收到岳華公司的代銷商品時 借：受托代銷商品 　100 000 　貸：受托代銷商品款 100 000 ②2010年3月15日，實際銷售時 借：銀行存款　　　　　　　　　 　　　 175 500 　貸：主營業(yè)務(wù)收入　　　　　　　　 　　

49、 150 000 　　　應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 25 500 借：主營業(yè)務(wù)成本 　　　　　　 　　　　 100 000 　貸：受托代銷商品 　 　　 100 000 ③2010年3月16日，開出代銷清單，收到增值稅專用發(fā)票 借：受托代銷商品款 　　 100 000 應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進項稅額）　

50、 17 000 　貸：應(yīng)付賬款——岳華公司 　　　　　　 117 000 ④2010年3月25日，按合同協(xié)議價將款項付給委托企業(yè)時 借：應(yīng)付賬款——委托企業(yè) 　　　　　　 117 000 　貸：銀行存款 　　　　　　　　　　　　 117 000 【例12-9】假設(shè)岳華公司委托乙公司銷售D商品100件，協(xié)議價為200元/件。成本為120元/件。代銷協(xié)議約定，乙企業(yè)在取得代銷商品后，無論是否能夠賣出、是否獲利，均與岳華公

51、司無關(guān)。這批商品已經(jīng)發(fā)出，貨款尚未收到，甲公司開出的增值稅專用發(fā)票上注明的增值稅額為23 400元。 岳華公司在發(fā)出商品時會計業(yè)務(wù)處理如下： 借：應(yīng)收賬款 23 400 ??? 貸：主營業(yè)務(wù)收入 20 000 ??????? 應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額) 3 400 借：主營業(yè)務(wù)成本

52、 2 000 ??? 貸：庫存商品 2 000 支付手續(xù)費方式，是委托方與受托方簽訂合同或協(xié)議，委托方根據(jù)代銷商品的數(shù)量（或金額）向受托方支付手續(xù)費的一種代銷方式。在這種方式下，委托方在發(fā)出商品時通常不應(yīng)確認銷售商品收入，而應(yīng)在收到受托方開出的代銷清單時確認銷售商品收入，支付的代銷手續(xù)費計入當(dāng)期的銷售費用；受托方應(yīng)在商品銷售后，按合同或協(xié)議的約定向委托方收取手續(xù)費，該手續(xù)費應(yīng)作為勞務(wù)收入，不確認為商品銷售收入。 【例12-10】岳華公司委托丙公司銷售F商品2 0

53、00件，商品已經(jīng)發(fā)出，每件成本為60元。合同約定丙公司應(yīng)按每件100元對外銷售，岳華公司按售價的10％向丙公司支付手續(xù)費。丙公司對外實際銷售1 000件，開出的增值稅專用發(fā)票上注明的銷售價款為100 000元，增值稅額為I7 000元，款項已經(jīng)收到。岳華公司收到丙公司開具的代銷清單時，向丙公司開具一張相同金額的增值稅專用發(fā)票。假定岳華公司發(fā)出商品時納稅義務(wù)尚未發(fā)生。不考慮其他因素。 岳華公司（委托方）會計業(yè)務(wù)處理如下： ①發(fā)出商品時： 借：委托代銷商品 120 000 ??? 貸：庫存商品

54、 120 000 ②收到代銷清單時： 借：應(yīng)收賬款—丙公司 117 000 ??? 貸：主營業(yè)務(wù)收入 100 000 ??????? 應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅(銷項稅額) 17 000 借：主營業(yè)務(wù)成本 60 000 ??? 貸：委托代

55、銷商品 60 000 借：銷售費用 10 000 ??? 貸：應(yīng)收賬款—丙公司 10 000 ③收到丙公司支付的貨款時： 借：銀行存款 107 000 ??? 貸：應(yīng)收賬款—丙公司

56、 100 700 丙公司（受托方）會計業(yè)務(wù)處理如下： ①收到商品時： 借：受托代銷商品 200 000 ??? 貸：受托代銷商品款 200 000 ②對外銷售時： 借：銀行存款 117000 ??? 貸：應(yīng)付賬款—岳華公司 100 0

57、00 ??????? 應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅(銷項稅額) 17 000 ③收到增值稅專用發(fā)票時： 借：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(進項稅額) 17 000 ??? 貸：應(yīng)付賬款 17 000 借：受托代銷商品款 100 000 ??? 貸：受托代銷商品

58、 100 000 ④支付貨款并計算代銷手續(xù)費時： 借：應(yīng)付賬款 117 000 ??? 貸：銀行存款 107 000 ??????? 主營業(yè)務(wù)收入 10 000 ⑵分期收款銷售商品 分期收款銷售是指商品已經(jīng)售出，但貨款分期收回的一種銷售方式。在分期收款銷售方式下，銷貨方將

59、商品付給購貨方，如果商品所有權(quán)上的風(fēng)險和報酬已經(jīng)轉(zhuǎn)移給購貨方，符合銷售商品收入確認的條件，銷貨方應(yīng)于發(fā)出商品時，按照購貨方已收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價款確認收入，但已收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價款不公允的除外。 在采用分期收款銷售方式銷售商品時，如果延期收取的貨款具有融資性質(zhì)，其實質(zhì)是企業(yè)向購貨方提供信貸，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照應(yīng)收的合同或協(xié)議價款的公允價值確定收入金額。應(yīng)收的合同或協(xié)議價款的公允價值，通常應(yīng)當(dāng)按照其未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值或商品現(xiàn)銷價格計算確定。應(yīng)收的合同或協(xié)議價款與其公允價值之間的差額，作為未實現(xiàn)融資收益，應(yīng)當(dāng)在合同或協(xié)議期間內(nèi)，按照應(yīng)收款項的攤余成本和實際利率計算確定的金額進行攤銷，作為財務(wù)費用的

60、抵減處理。其中，實際利率是指具有類似信用等級的企業(yè)發(fā)行類似工具的現(xiàn)時利率，或者將應(yīng)收的合同或協(xié)議價款折現(xiàn)為商品現(xiàn)銷價格時的折現(xiàn)率等。 【例12-11】2006年1月1日，岳華公司采用分期收款方式向CF客戶銷售一臺汽車，合同約定的銷售價格為200 000元，分5次于每年12月31日等額收取。該汽車成本為140 000元。在現(xiàn)銷方式下，該汽車銷售價格為160 000元。假定岳華司發(fā)出商品時開出增值稅專用發(fā)票，注明的增值稅額為34 000元，并于當(dāng)天收到增值稅額34 000元。岳華公司該應(yīng)收款項收取時間較長，相當(dāng)于對CF客戶提供信貸，具有融資性質(zhì)。岳華公司的會計處理如下： ①計算實際利率 根據(jù)

61、本例的資料，岳華公司應(yīng)根據(jù)現(xiàn)銷價格確認該汽車銷售收入金額為l60 000元。 根據(jù)下列公式： 未來五年收款額的現(xiàn)值＝現(xiàn)銷方式下應(yīng)收款項金額 即：40 000×(P／A，i，5)＋34 000＝160 000＋34 000 用插值估算法計算實際利率: 當(dāng)r＝7％時，40 000×4.1002＋34 000＝198 008>194 000 當(dāng)r＝8％時，40 000×3.9927＋34 000＝193 708<194 000 (198008－194000) /（198008－193708）=（7%－i）/(7%－8%) i ≈7.93％ ②采用實際利率法分配未實

62、現(xiàn)融資收益 見表12-1 每期計入財務(wù)費用的金額見 表15－l 表12－l 未實現(xiàn)融資收益分配表 單位：元 日 期 未收本金 ①=上期①-上期④ 確認融資收益 ②=①×7.93% 分期收款 ③ 已收本金 ④=③-② 2006.01.01 160 000 2006.12.31 160 000 12 688 40 000 27 312 2007.12.31 132 688 10 522 40 000 29 478 2008.12.31 103 210 8 185 40 000 31 815 20

63、09.12.31 71 395 5 662 40 000 34 338 2010.12.31 37 057 2 943* 40 000 37 057 合 計 — 40 000 200 000 160 000 *尾數(shù)調(diào)整 ③根據(jù)表12-l的計算結(jié)果，岳華公司公司各期的會計處理如下： 2006年1月1日，銷售實現(xiàn)： 借：長期應(yīng)收款 200 000 銀行存款 34 000 貸：主營業(yè)務(wù)收入 160 000 應(yīng)交稅費—

64、—應(yīng)交增值稅(銷項稅額) 34 000 未實現(xiàn)融資收益 40 000 結(jié)轉(zhuǎn)成本： 借：主營業(yè)務(wù)成本 140 000 貸：庫存商品 140 000 2006年12月31日，收取貨款： 借：銀行存款 40 000 貸：長期應(yīng)收款 40 000 借：未實現(xiàn)融資收益

65、 12 688 貸：財務(wù)費用 12 688 2007年12月31日，收取貨款： 借：銀行存款 40 000 貸：長期應(yīng)收款 40 000 借：未實現(xiàn)融資收益 10 522 貸：財務(wù)費用 10 522 ④2008年12月31日，收取貨款： 借：銀行存款 40 000,

66、 貸：長期應(yīng)收款 40 000 借：未實現(xiàn)融資收益 8 185 貸：財務(wù)費用 8 185 ⑤2009年12月31日，收取貸款： 借：銀行存款 40 000, 貸：長期應(yīng)收款 40 000 借：未實現(xiàn)融資收益 5 662 貸：財務(wù)費用 5 662 ⑥2010年12月31日，收取貨款： 借：銀行存款 40 000 貸：長期應(yīng)收款 40 000 借：未實現(xiàn)融資收益 2 943 貸：財務(wù)費用 2 9