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新課導(dǎo)入： 對(duì) 外 投 資 第一節(jié) 短期投資 一、初始投資成本的確定 投資按照其持有時(shí)間和目的不同可分為短期投資和長(zhǎng)期投資。 1.短期投資：指能夠隨時(shí)變現(xiàn)且持有時(shí)間不準(zhǔn)備超過1年（含1年）的投資，通常不以控制被投資單位為目的。 2.特點(diǎn)： ①很容易變現(xiàn) ②持有時(shí)間較短 ③不以控制被投資單位為目的 3.作為短期投資應(yīng)當(dāng)符合兩個(gè)條件： ①能在公開市場(chǎng)交易且有明確的市價(jià) ②持有投資作為剩余資金的存放形式，并保持其流動(dòng)性和獲利性 4.取得成本的確定 短期投資取得時(shí)的初始成本是企業(yè)為取得短期投資實(shí)際支付的全部?jī)r(jià)款，包括稅金、手續(xù)費(fèi)等相關(guān)費(fèi)用，但不包括取得一項(xiàng)投資實(shí)際支付的價(jià)款中包含的已宣告但尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股 利和已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息。 例1：A企業(yè)購入D股票25 000股作為短期投資，每股成交價(jià)8.7元，其中0.2元為已宣告但尚未分派的現(xiàn)金股利，另支付相關(guān)稅費(fèi)1 100元。 根據(jù)題意，確定該項(xiàng)短期投資的取得成本為（8.7-0.2）25 000+1 100=213 600（元） 借：短期投資—— D股票 213 600 應(yīng)收股利 5 000 貸：銀行存款 218 600 二、短期投資損益的確認(rèn)及短期投資的處置 （一）損益的確認(rèn) 1、取得投資時(shí)實(shí)際支付的價(jià)款中包含的已宣告但尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利，或已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息，在實(shí)際收到時(shí)沖減原已記的應(yīng)收股利或應(yīng)收利息，不確認(rèn)為投資收益。 2、除1所指外，短期投資持有期間獲得的現(xiàn)金股利或利息，作為初始投資成本的收回，沖減投資的賬面價(jià)值。 3、短期投資處置時(shí)，在短期投資按單項(xiàng)計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備的情況下，若處置時(shí)同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)已計(jì)提的跌價(jià)準(zhǔn)備，其確認(rèn)投資損益的金額為處置收入與短期投資賬面價(jià)值的差額；在短期投資按類別或總體計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備的情況下，確認(rèn)投資損益的金額為處置收入與短期投資賬面余額的差額。（賬面價(jià)值=賬面余額-已計(jì) 提的跌價(jià)準(zhǔn)備） （二）投資的處置 1.跌價(jià)準(zhǔn)備的處理 按單項(xiàng)計(jì)提的 可以在處置時(shí)同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn) 也可以期末一并調(diào)整 部分處置時(shí)按比例結(jié)轉(zhuǎn) 按類別或總體計(jì)提的：只能在期末予以調(diào)整 2.賬面余額的結(jié)轉(zhuǎn) ①全部處置時(shí)，按賬面余額結(jié)轉(zhuǎn) ②部分處置時(shí)，按該項(xiàng)投資的總平均成本確定其處置部分的成本 第二節(jié) 長(zhǎng)期股權(quán)投資 一、初始投資成本的確定 1、長(zhǎng)期股權(quán)投資：指通過投資擁有被投資單位的股權(quán)，投資企業(yè)作為被投資單位的股東，按所持股份比例享有權(quán)益并承擔(dān)責(zé)任。通常長(zhǎng)期持有，不準(zhǔn)備隨時(shí)出售。 2、特點(diǎn)：①長(zhǎng)期持有，目的是對(duì)被投資單位實(shí)施控制或重大影響 ②獲取經(jīng)濟(jì)利益，并承擔(dān)相應(yīng)的風(fēng)險(xiǎn) ③通常不能隨時(shí)出售（除股票投資外），一般不能隨意抽回 ④相對(duì)于債權(quán)投資而言，風(fēng)險(xiǎn)較大 3、長(zhǎng)期股權(quán)投資的取得方式 ①在證券市場(chǎng)上以貨幣資金購買其他單位的股票，以成為被投資單位的股東 ②以資產(chǎn)（包括貨幣資金、無形資產(chǎn)和其他實(shí)物資產(chǎn)等）投資于其他單位，從而成為被投資單位的股東 4、取得成本的確定 包括稅金、手續(xù)費(fèi)等相關(guān)費(fèi)用，但不包括為取得投資所發(fā)生的評(píng)估、審計(jì)、咨詢等費(fèi)用。 ①以現(xiàn)金購入的,按實(shí)際支付的全部?jī)r(jià)款作為初始投資成本，但不包括實(shí)際支付的價(jià)款中包含的已宣告但尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利。 ②以其他資產(chǎn)投資的，按有關(guān)債務(wù)重組和非貨幣性交易相關(guān)事項(xiàng)處理。 二、新的投資成本的確定 1、權(quán)益法核算時(shí)，投資成本與應(yīng)享有被投資單位所有者權(quán)益份額的差額即股權(quán)投資差額，調(diào)整該長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。 2、收到被投資單位分派的屬于投資前累積贏余的分配額、沖減投資成本的，其初始投資成本應(yīng)按扣除收到的利潤或現(xiàn)金股利后的差額作為新的投資成本。 3、取得股權(quán)投資后，由于增加被投資單位股份，由成本法改為權(quán)益法核算時(shí)，則按原投資賬面價(jià)值作為新的投資成本。 三、成本法核算 （一）適用范圍 1、成本法：是指投資后按實(shí)際成本確認(rèn)賬面金額，并在持有期間一般不因被投資單位凈資產(chǎn)的增減而變動(dòng)投資賬面余額的方法。 2、以下情況應(yīng)采用成本法核算 ①投資企業(yè)對(duì)被投資單位無控制、無共同控制且無重大影響（持有20%以下表決權(quán)資本）。 ②被投資單位在嚴(yán)格的限制條件下經(jīng)營，其向投資企業(yè)轉(zhuǎn)移資金的能力受到限制。 （二）核算方法 1、初始投資或追加投資時(shí)，按初始投資或追加投資額增加長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。 2、被投資單位宣告分派的利潤或現(xiàn)金股利，投資企業(yè)按應(yīng)享有的部分，確認(rèn)為當(dāng)期投資收益，但僅限于所獲得的被投資單位在接受投資后產(chǎn)生的累積凈利潤的分配額，超過部分作為初始投資成本的收回，沖減長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。 ①投資年度的處理 應(yīng)享有的投資收益=投資當(dāng)年被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈損益投資企業(yè)持股比例（當(dāng)年投資持有月份12） 應(yīng)沖減初始投資成本的金額=被投資單位分派的利潤或現(xiàn)金股 利投資企業(yè)持股比例-應(yīng)享有的投資收益 ②投資年度以后的處理 應(yīng)沖減初始投資成本的金額=（投資后至本年末止被投資單位累積分派的利潤或現(xiàn)金股利-投資后至上年末止被投資單位累積實(shí)現(xiàn)的凈損益）投資企業(yè)持股比例-投資企業(yè)已沖減的初始投資成本 應(yīng)確認(rèn)的投資收益=投資企業(yè)當(dāng)年獲得的利潤或現(xiàn)金股利-應(yīng)沖減初始投資成本的金額 例2：甲企業(yè)于1998年1月1日對(duì)A公司投資50萬元，占該公司有表決權(quán)資本的10%。A公司采取當(dāng)年分派上年股利的政策，1998年5月3日宣告分派現(xiàn)金股利200萬元，1998年全年實(shí)現(xiàn)凈利潤400萬元；1999年4月30日宣告分派現(xiàn)金股利500萬元，1999年全年實(shí)現(xiàn)凈利潤500萬元；2000年4月30日宣告分派現(xiàn)金股利300萬元。試進(jìn)行1998——2000年A公司宣告分派現(xiàn)金股利時(shí)，甲企業(yè)的賬務(wù)處理。 ①1998年5月3日，分派的是投資前的利潤，所以沖減投資成本 借：應(yīng)收股利（20010%） 20萬 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資——A公司 20萬 ②1999年4月30日 借：應(yīng)收股利（50010%） 50萬 貸：投資收益 40萬 長(zhǎng)期股權(quán)投資—— A公司 10萬 ③2000年4月30日 借：應(yīng)收股利（30010%） 30萬 長(zhǎng)期股權(quán)投資—— A公司 20萬 貸：投資收益 50萬 四、權(quán)益法核算 （一）適用范圍 1、權(quán)益法：指投資最初以初始投資成本計(jì)價(jià)，以后根據(jù)投資企業(yè)享有被投資單位所有者權(quán)益份額的變動(dòng)對(duì)投資的賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整的方法。 2、投資企業(yè)對(duì)被投資單位具有控制、共同控制或重大影響時(shí)，長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)采用權(quán)益法核算。 3、以下情況應(yīng)終止采用權(quán)益法，改按成本法核算： ①投資企業(yè)由于減少投資而對(duì)被投資單位不再具有控制、共同控制和重大影響，但仍部分或全部保留對(duì)被投資單位的投資； ②被投資單位已宣告破產(chǎn)或依法律程序進(jìn)行清理整頓； ③原采用權(quán)益法核算時(shí)被投資單位的資金轉(zhuǎn)移能力等并未受到限制，但其后由于各種原因而使被投資單位處于嚴(yán)格限制條件下經(jīng)營，其向投資企業(yè)轉(zhuǎn)移資金的能力受到限制。 （二）核算方法 1、股權(quán)投資差額的處理 ①股權(quán)投資差額=初始投資成本-投資時(shí)被投資單位所有者權(quán)益投資持股比例 新的投資成本=初始投資成本+（或-）股權(quán)投資差額 ②股權(quán)投資差額的攤銷期限 合同規(guī)定了投資期限的，按投資期限攤銷；合同沒有投資期限的，初始投資成本超過應(yīng)享有被投資單位所有者權(quán)益份額之間的差額，按不超過10年（含10年）的期限攤銷；初始投資成本低于應(yīng)享有被投資單位所有者權(quán)益份額之間的差額，按不低于10年（含10年）的期限攤銷，攤銷金額計(jì)入當(dāng)期投資收益。 2、被投資單位實(shí)現(xiàn)凈損益的處理 ①凈利潤： 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——企業(yè)（損益調(diào)整） 貸：投資收益 ②凈虧損：作與①相反的分錄 ③宣告分派利潤或現(xiàn)金股利： 借：應(yīng)收股利 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資——企業(yè)（損益調(diào)整） 3、被投資單位除凈損益以外的因素導(dǎo)致所有者權(quán)益的變動(dòng) ①“資本公積”增加（接受捐贈(zèng)、增資擴(kuò)股、外幣資本折算等） 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——企業(yè)（股權(quán)投資準(zhǔn)備） 貸：資本公積——股權(quán)投資準(zhǔn)備 ②提取法定盈余公積和公益金時(shí)，投資方不作分錄 五、成本法與權(quán)益法的轉(zhuǎn)換 1、權(quán)益法轉(zhuǎn)為成本法：按投資的賬面價(jià)值作為新的投資成本，與該項(xiàng)長(zhǎng)期股權(quán)投資有關(guān)的資本公積準(zhǔn)備項(xiàng)目，不作任何處理。 2、成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法：按投資的賬面價(jià)值作為新的投資成本，并計(jì)算股權(quán)投資差額，與該項(xiàng)長(zhǎng)期股權(quán)投資有關(guān)的資本公積準(zhǔn)備項(xiàng)目，不作任何處理。 六、股票股利與可轉(zhuǎn)換公司債券轉(zhuǎn)為股份的處理 1、股票股利只作備查登記，不作賬務(wù)處理。部分處置時(shí)按平均成本結(jié)轉(zhuǎn)。 2、可轉(zhuǎn)換公司債券：指企業(yè)購入的可在一定時(shí)期以后轉(zhuǎn)換為股份的債券。 在可轉(zhuǎn)換公司債券未轉(zhuǎn)換為股份之前，其會(huì)計(jì)處理與長(zhǎng)期債權(quán)投資相同，按期計(jì)提利息、攤銷溢價(jià)或折價(jià)。行使轉(zhuǎn)換權(quán)利時(shí)，按賬面價(jià)值結(jié)轉(zhuǎn)（包括面值、應(yīng)計(jì)利息、溢價(jià)或折價(jià)，以及提取的減值準(zhǔn)備），除債券面額不足轉(zhuǎn)換1股股份，按規(guī)定可以收回現(xiàn)金外，其余均轉(zhuǎn)為股權(quán)投資。 七、投資的處置 1、處置時(shí)按所收到的處置收入與長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值的差額確認(rèn)為當(dāng)期投資損益。 2、處置時(shí)，應(yīng)同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)已計(jì)提的減值準(zhǔn)備，原計(jì)入資本公積準(zhǔn)備項(xiàng)目的金額轉(zhuǎn)入“資本公積——其他資本公積”科目。 3、部分處置時(shí)，應(yīng)按該項(xiàng)投資的總平均成本確定其處置部分的成本，并按相應(yīng)比例結(jié)轉(zhuǎn)已計(jì)提的減值準(zhǔn)備和資本公積準(zhǔn)備項(xiàng)目，尚未攤銷的股權(quán)投資差額也應(yīng)按比例結(jié)轉(zhuǎn)。 第三節(jié) 長(zhǎng)期債權(quán)投資 一、初始投資成本的確定 1、長(zhǎng)期債權(quán)投資的初始投資成本是指取得時(shí)支付的全部?jī)r(jià)款（包括稅金、手續(xù)費(fèi)等相關(guān)費(fèi)用），但實(shí)際支付的價(jià)款中包含的已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息，作為應(yīng)收項(xiàng)目單獨(dú)核算，不構(gòu)成初始投資成本。 2、實(shí)際支付的稅金、手續(xù)費(fèi)等相關(guān)費(fèi)用一般應(yīng)構(gòu)成投資成本，但金額較小時(shí)可計(jì)入損益 稅金、手續(xù)費(fèi)金額較小時(shí)：于購入時(shí)一次計(jì)入損益（計(jì)入“財(cái)務(wù)費(fèi)用”） 稅金、手續(xù)費(fèi)金額較大時(shí)：計(jì)入初始投資成本（通過“債券費(fèi)用”明細(xì)科目核算） 二、長(zhǎng)期債券的溢價(jià)、折價(jià)和利息的處理 （一）溢價(jià)和折價(jià) 票面利率＝市場(chǎng)利率時(shí)，發(fā)行價(jià)格＝面值，平價(jià)發(fā)行 1、債券發(fā)行的三種情況 票面利率＞市場(chǎng)利率時(shí)，發(fā)行價(jià)格＞面值，溢價(jià)發(fā)行 票面利率＜市場(chǎng)利率時(shí)，發(fā)行價(jià)格＜面值，折價(jià)發(fā)行 2、債券投資溢價(jià)或折價(jià)=（債券初始投資成本-相關(guān)費(fèi)用-應(yīng)收利息）-債券面值 3、溢價(jià)或折價(jià)的攤銷可選用直線法或?qū)嶋H利率法 （二）利息的處理 1、按期計(jì)提利息，按債券面值及適用的利率計(jì)算，并計(jì)入當(dāng)期投資收益，如有溢價(jià)和折價(jià)則進(jìn)行調(diào)整。 2、持有的一次還本付息的債券投資，應(yīng)計(jì)未收利息于確認(rèn)投資收益時(shí)增加投資的賬面價(jià)值；分期付息的債券投資，應(yīng)計(jì)未收利息于確認(rèn)投資收益時(shí)作為應(yīng)收利息單獨(dú)核算。 3、實(shí)際收到的分期付息債券投資的利息，沖減已計(jì)的應(yīng)收利息；實(shí)際收到的一次還本付息的債券利息，沖減投資的賬面價(jià)值。 三、其他長(zhǎng)期債權(quán)投資 其核算原則和方法與長(zhǎng)期債券投資基本相同，包括成本確定、 計(jì)提利息等內(nèi)容。 四、長(zhǎng)期債權(quán)投資損益的確認(rèn)及處置 （一）損益的確認(rèn) 1、按債權(quán)面值取得的投資，在債權(quán)持有期間按期計(jì)提的利息收入扣除攤銷的債權(quán)費(fèi)用，確認(rèn)為當(dāng)期投資收益。 2、溢價(jià)或折價(jià)取得的債權(quán)投資，在債券持有期間按期計(jì)提的利息收入，經(jīng)調(diào)整溢價(jià)或折價(jià)及攤銷的債券費(fèi)用后的金額，確認(rèn)為當(dāng)期投資收益。 3、到期收回或未到期提前處置的債權(quán)投資，實(shí)際取得的價(jià)款與其賬面價(jià)值及已計(jì)入應(yīng)收項(xiàng)目的債券利息后的差額，確認(rèn)為當(dāng)期投資收益。 （二）處置 1、處置時(shí)，按所收到的處置收入與賬面價(jià)值的差額確認(rèn)為當(dāng)期投資損益。 2、處置時(shí)，應(yīng)同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)已計(jì)提的減值準(zhǔn)備。 3、部分處置時(shí)，應(yīng)按總平均成本確定其處置部分的成本，并按相應(yīng)比例結(jié)轉(zhuǎn)已計(jì)提的減值準(zhǔn)備。 第四節(jié) 投資的期末計(jì)價(jià) 一、短期投資的期末計(jì)價(jià) 按“成本與市價(jià)孰低法”計(jì)提短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備 ①按單項(xiàng)投資計(jì)提 計(jì)提方法 ②按投資類別計(jì)提 ③按投資總體計(jì)提 二、長(zhǎng)期投資減值 1、長(zhǎng)期投資減值：指長(zhǎng)期投資未來可收回金額低于賬面價(jià)值所發(fā)生的損失。 2、對(duì)持有的長(zhǎng)期投資是否計(jì)提減值準(zhǔn)備的判斷標(biāo)準(zhǔn)： （1）有市價(jià)的長(zhǎng)期投資 ①市價(jià)持續(xù)2年低于賬面價(jià)值 ②該項(xiàng)投資暫停交易1年或1年以上 ③被投資單位當(dāng)年發(fā)生嚴(yán)重虧損 ④被投資單位持續(xù)2年發(fā)生虧損 ⑤被投資單位進(jìn)行清理整頓、清算或出現(xiàn)其他不能持續(xù)經(jīng)營的跡象 （2）無市價(jià)的長(zhǎng)期投資 ①影響被投資單位經(jīng)營的政治或法律等環(huán)境的變化 ②被投資單位所供應(yīng)的商品或提供的勞務(wù)因產(chǎn)品過時(shí)或消費(fèi)者偏好改變而使市場(chǎng)的需求發(fā)生變化，從而導(dǎo)致被投資單位財(cái)務(wù)狀況發(fā)生嚴(yán)重惡化 ③被投資單位所從事產(chǎn)業(yè)的生產(chǎn)技術(shù)等發(fā)生重大變化，被投資單位已失去競(jìng)爭(zhēng)能力，從而導(dǎo)致財(cái)務(wù)狀況發(fā)生嚴(yán)重惡化