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第3章比較會(huì)計(jì)模式（上）,3.1美國(guó)會(huì)計(jì)模式,3.2英國(guó)會(huì)計(jì)模式,3.3法國(guó)會(huì)計(jì)模式,3.4德國(guó)會(huì)計(jì)模式,,學(xué)習(xí)目標(biāo),本章和第4章闡述比較會(huì)計(jì)模式。本章介紹的是在世界范圍內(nèi)具有代表性和廣泛影響的美國(guó)、英國(guó)、法國(guó)和德國(guó)的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)體系。要求讀者在學(xué)習(xí)時(shí)通過比較分析，掌握各自的基本特征，從“存異”中理解其不同的環(huán)境因素影響和歷史傳統(tǒng)；從“趨同”中理解國(guó)際會(huì)計(jì)協(xié)調(diào)化的動(dòng)向，為繼續(xù)學(xué)習(xí)第5章“國(guó)際會(huì)計(jì)協(xié)調(diào)化”打好基礎(chǔ)。,3.1美國(guó)會(huì)計(jì)模式美國(guó)的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)體系被公認(rèn)為當(dāng)今在世界范圍內(nèi)影響最大的會(huì)計(jì)模式。阿倫把“公認(rèn)會(huì)計(jì)原則”作為美國(guó)會(huì)計(jì)模式的基本特征。GAAPgenerallyacceptedaccountingprinciples,,3.1.1在官方的支持和干預(yù)下由民間機(jī)構(gòu)制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,美國(guó)是世界上著手制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則最早的國(guó)家。證券交易委員會(huì)成立后，決定自己不去直接制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，而把這一權(quán)力委托給民間的會(huì)計(jì)職業(yè)界，它自己則保持監(jiān)督和最終修訂權(quán)。監(jiān)督權(quán)/最終修訂權(quán)→準(zhǔn)則認(rèn)可權(quán),3.1.2財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)有７名專職委員，其中來(lái)自會(huì)計(jì)職業(yè)界的３名，來(lái)自實(shí)業(yè)界的２名，來(lái)自學(xué)術(shù)機(jī)構(gòu)和政府的各１名。委員在任職期內(nèi)，必須割斷與原任職的或擁有股權(quán)的機(jī)構(gòu)的一切經(jīng)濟(jì)和組織聯(lián)系。,3.1.3年度審計(jì)和公布財(cái)務(wù)報(bào)告的法定要求主要適用于公眾公司,美國(guó)體制的另一個(gè)重要特點(diǎn)是：公司系根據(jù)州的法律成立，而不是聯(lián)邦法律。對(duì)年度審計(jì)和公布財(cái)務(wù)報(bào)告的法定要求實(shí)際上只存在于聯(lián)邦一級(jí)。Publiclisted美國(guó)公司財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)，主要是為證券投資者提供決策有用的信息，而公認(rèn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定，也以維護(hù)這些投資人的利益為前提。,3.1.4強(qiáng)大的會(huì)計(jì)職業(yè)界組織,注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表的審查，是以“公允表述”和“一貫遵循公認(rèn)會(huì)計(jì)原則”為前提的，企業(yè)總是希望注冊(cè)會(huì)計(jì)師能對(duì)審查的財(cái)務(wù)報(bào)表提出無(wú)保留意見，以證實(shí)報(bào)表的可信性。美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)的以上立場(chǎng)也是對(duì)公認(rèn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的權(quán)威性的有力支持。,3.1.5以財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架指導(dǎo)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定,美國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定機(jī)構(gòu)也一向重視會(huì)計(jì)方法的概念依據(jù)，避免在個(gè)別會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中出現(xiàn)概念混淆和矛盾的情況，強(qiáng)調(diào)“經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)重于法律形式”。Substanceoverform,1）要建立發(fā)達(dá)而健全的資本市場(chǎng)，必須有效地保護(hù)投資人，使投資人能夠得到上市公司經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的真實(shí)、完整、公允并具有透明度的財(cái)務(wù)圖景，這就是公司通過財(cái)務(wù)報(bào)表披露的信息。,2）鑒于當(dāng)前資本市場(chǎng)已經(jīng)全球化，因此，不僅要求本國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則高質(zhì)量，而且要求在世界范圍內(nèi)具有公認(rèn)的高質(zhì)量的國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。,3.1.6高質(zhì)量會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,3）高質(zhì)量國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則必須符合以下3項(xiàng)目標(biāo)：,（1）準(zhǔn)則必須包括公認(rèn)的綜合性的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)概念中的核心部分。,（2）準(zhǔn)則必須高質(zhì)量。,（3）準(zhǔn)則必須嚴(yán)格地加以解釋和應(yīng)用,1）在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定方面,3.1.7《2002年公眾公司會(huì)計(jì)改革和投資者保護(hù)法案》的重大結(jié)構(gòu)性改革薩班斯法案,2）在對(duì)獨(dú)立審計(jì)的監(jiān)督機(jī)制方面,3.1.8稅務(wù)會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)相背離美國(guó)所得稅法的會(huì)計(jì)要求與公認(rèn)準(zhǔn)則在許多方面是一致的。特別是在收入、費(fèi)用的確認(rèn)上，公認(rèn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則主要采用應(yīng)計(jì)制，而所得稅法則主要依據(jù)實(shí)現(xiàn)制。美國(guó)政府十分重視利用所得稅作為刺激投資和調(diào)節(jié)分配的經(jīng)濟(jì)杠桿，這也是導(dǎo)致稅務(wù)會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)預(yù)算會(huì)計(jì)相背離的重要原因。,3.1.9財(cái)務(wù)報(bào)告的其他重要特征,1）重視短期償債能力分析,2）強(qiáng)調(diào)充分披露原則,3）不贊同利潤(rùn)平穩(wěn)化,3.1.10美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)對(duì)公認(rèn)會(huì)計(jì)原則的整合,2004年，美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)委員會(huì)批準(zhǔn)啟動(dòng)了“美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則匯編”2008年1月15日，美國(guó)FASB發(fā)布新聞公告，正式進(jìn)入“匯編”為期一年的校驗(yàn)期。,3.2英國(guó)會(huì)計(jì)模式,由于英國(guó)（聯(lián)合王國(guó)）的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)體系在英聯(lián)邦國(guó)家內(nèi)具有廣泛的影響，它被普遍地稱為英國(guó)會(huì)計(jì)模式。基于英國(guó)在歐盟中的地位，應(yīng)該能對(duì)全球會(huì)計(jì)協(xié)調(diào)化發(fā)揮橋梁的作用。,3.2.1通過《公司法》管理公司事務(wù)，包括對(duì)公司財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和報(bào)告的要求,1）1948年的《公司法》,2）1981年修訂的《公司法》,（1）持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)（2）一致性（3）謹(jǐn)慎（4）應(yīng)用權(quán)責(zé)發(fā)生制（5）分開確定任何總數(shù)的組成部分,3）1989年修訂的《公司法》,3.2.2會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定,1）會(huì)計(jì)職業(yè)界制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的過程2）由獨(dú)立的民間機(jī)構(gòu)制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則3）政府對(duì)會(huì)計(jì)行業(yè)的監(jiān)管以及對(duì)會(huì)計(jì)、審計(jì)準(zhǔn)則的制定進(jìn)行的改革（1）會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（2）財(cái)務(wù)報(bào)告檢查小組（3）會(huì)計(jì)行業(yè)監(jiān)督委員會(huì)（4）審計(jì)實(shí)務(wù)委員會(huì)4）英國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,3.2.3關(guān)于“真實(shí)和公允”觀點(diǎn)“真實(shí)和公允”觀點(diǎn)，是英國(guó)《公司法》提出的對(duì)公司財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和報(bào)告要求的指導(dǎo)思想，阿倫在其對(duì)世界范圍內(nèi)會(huì)計(jì)模式的分類中，把它列為英國(guó)會(huì)計(jì)模式基本特征。,3.2.4英國(guó)的會(huì)計(jì)職業(yè)界英國(guó)（聯(lián)合王國(guó)）的會(huì)計(jì)職業(yè)界，并沒有組成全國(guó)統(tǒng)一的組織，而是分別組成按地域的特許（御準(zhǔn)）會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)和全國(guó)性的特許注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)，還有管理會(huì)計(jì)師特許協(xié)會(huì)、財(cái)政與會(huì)計(jì)工作者特許協(xié)會(huì)。,3.2.5重新構(gòu)造公司對(duì)外財(cái)務(wù)報(bào)告（1）“引言”部分（2）“財(cái)務(wù)報(bào)表的目標(biāo)”（3）對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的質(zhì)量特征，只簡(jiǎn)要提出：A、相關(guān)性B、可靠性C、可比性D、可理解性（4）財(cái)務(wù)報(bào)表的要素（5）財(cái)務(wù)報(bào)表中的確認(rèn)、計(jì)量和列報(bào),3.2.6關(guān)于在會(huì)計(jì)計(jì)量中支持現(xiàn)行成本會(huì)計(jì)英國(guó)會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)委員會(huì)1980年發(fā)布的第16號(hào)標(biāo)準(zhǔn)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)公告，在物價(jià)變動(dòng)會(huì)計(jì)中要求采用現(xiàn)行成本會(huì)計(jì)，以取代原先在1974年發(fā)布的要求采用一般購(gòu)買力會(huì)計(jì)的第7號(hào)標(biāo)準(zhǔn)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)公告。而且規(guī)定，現(xiàn)行成本會(huì)計(jì)報(bào)表不僅可以作為歷史成本報(bào)表的補(bǔ)，而且可以作為基本財(cái)務(wù)報(bào)表。,3.2.7關(guān)于社會(huì)經(jīng)管責(zé)任和增值表公司報(bào)告的目標(biāo)，不限于為投資者和債權(quán)人提供決策有用的信息，而且明確地提出“社會(huì)經(jīng)管責(zé)任”。在西歐國(guó)家特別是在英國(guó)流行的增值表，所反映的增值額應(yīng)“在出資者（股東和債權(quán)人）以及雇員、政府之間進(jìn)行分配并將一部分重新投入企業(yè)”的思想，正是報(bào)告公司的社會(huì)經(jīng)管責(zé)任的體現(xiàn)。,3.3法國(guó)會(huì)計(jì)模式法國(guó)的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)體系是地中海沿岸的歐洲國(guó)家如意大利、西班牙、葡萄牙、希臘和比利時(shí)、土耳其等國(guó)的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)體系的代表，在法國(guó)、西班牙、葡萄牙的非洲和南美洲前殖民地國(guó)家中仍具有深刻影響，而它實(shí)行的統(tǒng)一會(huì)計(jì)方案在西方國(guó)家中又獨(dú)樹一幟。,3.3.1以稅務(wù)為導(dǎo)向的會(huì)計(jì)法國(guó)傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)模式是法國(guó)重商主義的產(chǎn)物。拿破侖法典曾明確規(guī)定，會(huì)計(jì)的原則和方法必須遵守國(guó)家的稅法，因此，可稱之為“以稅務(wù)為導(dǎo)向的會(huì)計(jì)”。在20世紀(jì)30年代，法國(guó)會(huì)計(jì)所遵從的法律規(guī)定，除稅法外，還包括公營(yíng)公司法。法國(guó)會(huì)計(jì)模式之所以以稅務(wù)為導(dǎo)向，除法律要求處,法國(guó)證券市場(chǎng)相對(duì)于美國(guó)和英國(guó)而言不很發(fā)達(dá)，則是重要的環(huán)境因素。,3.3.2由政府制定頒布全國(guó)統(tǒng)一的會(huì)計(jì)方案,1）《會(huì)計(jì)方案》的目標(biāo),（1）促進(jìn)更合理的國(guó)家經(jīng)濟(jì)政策和財(cái)政政策的制定；,（2）有助于消滅財(cái)政收支不平衡。,（3）向公眾報(bào)告國(guó)民財(cái)富的真實(shí)分配，盡量減少社會(huì)誤解；,（4）提供研究市場(chǎng)動(dòng)向的信息；,（5）促進(jìn)健康的競(jìng)爭(zhēng)；,（6）有助于發(fā)展公平的稅制；（7）向股東、供應(yīng)者和銀行提供更適合于檢驗(yàn)它們所作出的判斷的機(jī)會(huì)；（8）有助于政府當(dāng)局進(jìn)行控制（管理）方面的檢查；（9）對(duì)財(cái)務(wù)成果提供清晰而恰切的看法；（10）有可能分析和判斷制造成本。,2）《會(huì)計(jì)方案》的內(nèi)容,（1）全國(guó)性的統(tǒng)一賬戶名稱表（見3-1）,（2）對(duì)術(shù)語(yǔ)的定義和解釋,（3）必要時(shí)，對(duì)如何記錄具體的事項(xiàng)和交易，說明其應(yīng)作的分錄（借記和貸記的賬戶）,（5）財(cái)務(wù)報(bào)表的標(biāo)準(zhǔn)格式,（6）可采用的成本計(jì)算方法（1999年已從方案中刪除）。,（4）會(huì)計(jì)計(jì)量（計(jì)價(jià)）原則；,3）《會(huì)計(jì)方案》的披露要求,（1）對(duì)公認(rèn)會(huì)計(jì)原則的偏離；,（2）對(duì)應(yīng)用的計(jì)價(jià)規(guī)則的說明；,（3）對(duì)外幣項(xiàng)目的會(huì)計(jì)處理；,（5）對(duì)各項(xiàng)備抵的詳細(xì)說明；,（6）對(duì)任何重估價(jià)的詳細(xì)說明；,（4）關(guān)于固定資產(chǎn)變動(dòng)和折舊的附表；,（7）與租賃有關(guān)的或有負(fù)債；,（8）按到期日劃分的負(fù)債項(xiàng)目；,（9）對(duì)遞延賬項(xiàng)、由于外幣折算而形成的遞延項(xiàng)目以及非常項(xiàng)目的分析；,（10）關(guān)于所得稅對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表影響的詳細(xì)說明；,（12）關(guān)于說明如何分配損益的附表；,（13）分類列示的職工平均人數(shù),（11）對(duì)以抵押品擔(dān)保的負(fù)債項(xiàng)目的披露；,（14）持有的有價(jià)證券一覽表；,（15）關(guān)于按行業(yè)和地理區(qū)域的營(yíng)業(yè)額的分析。,4）在制定對(duì)執(zhí)行和擴(kuò)展《會(huì)計(jì)方案》所需的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中利用民間力量,（1）資金來(lái)源和運(yùn)用表；,（3）增值稅的處理；,（4）收入與支出的攤配；,（2）研究和開發(fā)成本的會(huì)計(jì)處理；,（5）資產(chǎn)負(fù)債表外的合同,（6）投資減稅的處理；,（7）歐洲經(jīng)濟(jì)共同體農(nóng)業(yè)交易；,（8）租賃；,（9）利潤(rùn)分配方案,（10）給予職工福利津貼的會(huì)計(jì)處理等等。上市公司用擴(kuò)展方案，大中企業(yè)用標(biāo)準(zhǔn)方案，小企業(yè)用簡(jiǎn)略方案5）所得稅申報(bào)與《會(huì)計(jì)方案》6）《商法典》與《會(huì)計(jì)方案》,,3.3.3法國(guó)證券交易委員會(huì)的影響法國(guó)企業(yè)傳統(tǒng)上較少依靠資本市場(chǎng)，與美國(guó)和英國(guó)相比，法國(guó)和歐洲大陸國(guó)家的證券市場(chǎng)都不夠發(fā)達(dá)。法國(guó)證券交易委員會(huì)是要求法國(guó)企業(yè)編制合并報(bào)表的較早倡導(dǎo)者，并力圖使法國(guó)接受國(guó)際會(huì)計(jì)和報(bào)告準(zhǔn)則。為此，它致力于改進(jìn)法國(guó)上市公司的會(huì)計(jì)和報(bào)告，并成功地提高了法國(guó)企業(yè)合并財(cái)務(wù)報(bào)表的信息質(zhì)量。,3.3.4法國(guó)的會(huì)計(jì)職業(yè)界――分離為注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)和法定審計(jì)師協(xié)會(huì)法國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)成立于1942年，重建于1945年。法定審計(jì)師協(xié)會(huì)成立于1969年，受司法部管轄。,3.3.5極度穩(wěn)健和“形式勝于實(shí)質(zhì)”建立“秘密準(zhǔn)備”，在會(huì)計(jì)上奉行極度穩(wěn)健的政策。形式勝于實(shí)質(zhì)，同樣是歐洲大陸各國(guó)的會(huì)計(jì)通例極度穩(wěn)健與形式勝于實(shí)質(zhì)，是歐洲大陸國(guó)家會(huì)計(jì)模式與美國(guó)會(huì)計(jì)模式之間的非常顯著的差別。,3.3.6積極推廣社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)早在1975年，法國(guó)在《關(guān)于公司法改革的報(bào)告》中就建議公司每年公布“社會(huì)資產(chǎn)負(fù)債表”即“社會(huì)報(bào)告”。1977年又先后頒布有關(guān)法令，要求擁有300人以上的企業(yè)必須提供有關(guān)信息。此外，要求提供的信息非常詳細(xì)和具體，在西方國(guó)家處于領(lǐng)先地位。,3.3.7跨國(guó)合并報(bào)表開突破稅務(wù)導(dǎo)向的先河法國(guó)對(duì)編制跨國(guó)合并財(cái)務(wù)報(bào)表的要求，由于考慮國(guó)外子公司的稅務(wù)影響，已規(guī)定要確認(rèn)遞延所得稅，并且規(guī)定公司可以選擇采用遞延法或負(fù)債法，全部或部分地確認(rèn)暫時(shí)性差異。而且，對(duì)于為風(fēng)險(xiǎn)、或有事項(xiàng)及特定抵稅項(xiàng)目等建立準(zhǔn)備以降低賬面收益的這一傳統(tǒng)慣例，則規(guī)定在編制合并報(bào)表時(shí)對(duì)抵稅項(xiàng)目的準(zhǔn)備需加以調(diào)整訂正。,3.3.81996年啟動(dòng)的法國(guó)會(huì)計(jì)改革,1999年6月22日，法國(guó)經(jīng)濟(jì)與財(cái)政部發(fā)布《決定》，將法國(guó)的《會(huì)計(jì)方案》一分為二：,只對(duì)單一公司適用的《會(huì)計(jì)方案》,適用于集團(tuán)的《合并會(huì)計(jì)的原則與方法》,《會(huì)計(jì)方案》內(nèi)容包括：,,（1）會(huì)計(jì)的目標(biāo)與原則；,（2）資產(chǎn)、負(fù)債、收入和費(fèi)用的定義；,（3）記錄和計(jì)量原則；,（4）會(huì)計(jì)賬戶的設(shè)立、結(jié)構(gòu)和運(yùn)行；,（5）會(huì)計(jì)報(bào)表體系。,《合并會(huì)計(jì)的原則與方法》內(nèi)容包括：,（1）合并的范圍和方法；,（2）合并的原則；,（3）計(jì)量和報(bào)告的方法；,（4）合并報(bào)表體系；,（5）關(guān)于第1年編制合并報(bào)表的說明。,3.4德國(guó)會(huì)計(jì)模式德國(guó)的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)體系是北歐各國(guó)如荷蘭、丹麥、瑞士、挪威、芬蘭等國(guó)的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)體系的代表，加上德國(guó)的成文法體系在世界范圍內(nèi)的影響，因此，人們普遍地把該會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)體系稱為德國(guó)會(huì)計(jì)模式。德國(guó)會(huì)計(jì)模式指的是德國(guó)統(tǒng)一前聯(lián)邦德國(guó)的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)體系。德國(guó)統(tǒng)一后，這個(gè)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)體系成為全國(guó)的統(tǒng)一體系。,3.4.1會(huì)計(jì)服從于法律要求,德國(guó)會(huì)計(jì)服從于以下三方面的法律要求：,1）稅法,2）商法,3）公司法,3.4.2以公司利益為導(dǎo)向―極端穩(wěn)健和不要求充分披露,德國(guó)會(huì)計(jì)的極端穩(wěn)健性，其實(shí)質(zhì)是公司可以合法地低估利潤(rùn)和資產(chǎn)，在對(duì)外財(cái)務(wù)報(bào)表中提供盡可能少的信息。正是在這個(gè)意義上，阿倫把德國(guó)會(huì)計(jì)模式最基本的特征概括為“以公司利益為導(dǎo)向”。按照企業(yè)規(guī)模的劃分，德國(guó)的中、小型公司可以編制簡(jiǎn)化的財(cái)務(wù)報(bào)表，對(duì)于報(bào)表附注更是可以少披露甚或不披露。只有對(duì)大型公司，才有較廣泛的披露要求。,3.4.3按總費(fèi)用法編制的損益表,德國(guó)《商法》對(duì)損益表有兩種規(guī)定格式：,（1）按總費(fèi)用法編制的表式,（2）按銷售成本法編制的表式,銷售收入,在產(chǎn)品和產(chǎn)成品的增減變動(dòng),,其他資產(chǎn)化成本,其他經(jīng)營(yíng)收入,材料費(fèi)用,人工費(fèi)用,其他資產(chǎn)價(jià)值耗損,其他經(jīng)營(yíng)費(fèi)用,股權(quán)投資收益,利息或類似收益,長(zhǎng)期金融資產(chǎn)和短期有價(jià)證券價(jià)值減損,利息或類似費(fèi)用,正常經(jīng)營(yíng)成果,+,+,+,+,-,-,-,-,-,,=,-,總費(fèi)用法下的損益表計(jì)算過程如下：,3.4.4德國(guó)的會(huì)計(jì)職業(yè)界和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則建議德國(guó)的會(huì)計(jì)職業(yè)界及其組織德國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)的力量都不夠強(qiáng)大。在德國(guó)，成為注冊(cè)會(huì)計(jì)師的教育要求是世界上最高的。需要從大學(xué)獲得高級(jí)研究生學(xué)位，可見，進(jìn)入會(huì)計(jì)職業(yè)界的限制頗為苛刻。,3.4.5一些獨(dú)特的會(huì)計(jì)慣例德國(guó)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)除極端穩(wěn)健、不要求充分披露以及形式勝于實(shí)質(zhì)等特征外，有一些會(huì)計(jì)慣例在西方國(guó)家中也是獨(dú)特的。,