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新課導入： 對 外 投 資 第一節(jié) 短期投資 一、初始投資成本的確定 投資按照其持有時間和目的不同可分為短期投資和長期投資。 1.短期投資：指能夠隨時變現(xiàn)且持有時間不準備超過1年（含1年）的投資，通常不以控制被投資單位為目的。 2.特點： ①很容易變現(xiàn) ②持有時間較短 ③不以控制被投資單位為目的 3.作為短期投資應當符合兩個條件： ①能在公開市場交易且有明確的市價 ②持有投資作為剩余資金的存放形式，并保持其流動性和獲利性 4.取得成本的確定 短期投資取得時的初始成本是企業(yè)為取得短期投資實際支付的全部價款，包括稅金、手續(xù)費等相關(guān)費用，但不包括取得一項投資實際支付的價款中包含的已宣告但尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股 利和已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息。 例1：A企業(yè)購入D股票25 000股作為短期投資，每股成交價8.7元，其中0.2元為已宣告但尚未分派的現(xiàn)金股利，另支付相關(guān)稅費1 100元。 根據(jù)題意，確定該項短期投資的取得成本為（8.7-0.2）25 000+1 100=213 600（元） 借：短期投資—— D股票 213 600 應收股利 5 000 貸：銀行存款 218 600 二、短期投資損益的確認及短期投資的處置 （一）損益的確認 1、取得投資時實際支付的價款中包含的已宣告但尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利，或已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息，在實際收到時沖減原已記的應收股利或應收利息，不確認為投資收益。 2、除1所指外，短期投資持有期間獲得的現(xiàn)金股利或利息，作為初始投資成本的收回，沖減投資的賬面價值。 3、短期投資處置時，在短期投資按單項計提跌價準備的情況下，若處置時同時結(jié)轉(zhuǎn)已計提的跌價準備，其確認投資損益的金額為處置收入與短期投資賬面價值的差額；在短期投資按類別或總體計提跌價準備的情況下，確認投資損益的金額為處置收入與短期投資賬面余額的差額。（賬面價值=賬面余額-已計 提的跌價準備） （二）投資的處置 1.跌價準備的處理 按單項計提的 可以在處置時同時結(jié)轉(zhuǎn) 也可以期末一并調(diào)整 部分處置時按比例結(jié)轉(zhuǎn) 按類別或總體計提的：只能在期末予以調(diào)整 2.賬面余額的結(jié)轉(zhuǎn) ①全部處置時，按賬面余額結(jié)轉(zhuǎn) ②部分處置時，按該項投資的總平均成本確定其處置部分的成本 第二節(jié) 長期股權(quán)投資 一、初始投資成本的確定 1、長期股權(quán)投資：指通過投資擁有被投資單位的股權(quán)，投資企業(yè)作為被投資單位的股東，按所持股份比例享有權(quán)益并承擔責任。通常長期持有，不準備隨時出售。 2、特點：①長期持有，目的是對被投資單位實施控制或重大影響 ②獲取經(jīng)濟利益，并承擔相應的風險 ③通常不能隨時出售（除股票投資外），一般不能隨意抽回 ④相對于債權(quán)投資而言，風險較大 3、長期股權(quán)投資的取得方式 ①在證券市場上以貨幣資金購買其他單位的股票，以成為被投資單位的股東 ②以資產(chǎn)（包括貨幣資金、無形資產(chǎn)和其他實物資產(chǎn)等）投資于其他單位，從而成為被投資單位的股東 4、取得成本的確定 包括稅金、手續(xù)費等相關(guān)費用，但不包括為取得投資所發(fā)生的評估、審計、咨詢等費用。 ①以現(xiàn)金購入的,按實際支付的全部價款作為初始投資成本，但不包括實際支付的價款中包含的已宣告但尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利。 ②以其他資產(chǎn)投資的，按有關(guān)債務重組和非貨幣性交易相關(guān)事項處理。 二、新的投資成本的確定 1、權(quán)益法核算時，投資成本與應享有被投資單位所有者權(quán)益份額的差額即股權(quán)投資差額，調(diào)整該長期股權(quán)投資的初始投資成本。 2、收到被投資單位分派的屬于投資前累積贏余的分配額、沖減投資成本的，其初始投資成本應按扣除收到的利潤或現(xiàn)金股利后的差額作為新的投資成本。 3、取得股權(quán)投資后，由于增加被投資單位股份，由成本法改為權(quán)益法核算時，則按原投資賬面價值作為新的投資成本。 三、成本法核算 （一）適用范圍 1、成本法：是指投資后按實際成本確認賬面金額，并在持有期間一般不因被投資單位凈資產(chǎn)的增減而變動投資賬面余額的方法。 2、以下情況應采用成本法核算 ①投資企業(yè)對被投資單位無控制、無共同控制且無重大影響（持有20%以下表決權(quán)資本）。 ②被投資單位在嚴格的限制條件下經(jīng)營，其向投資企業(yè)轉(zhuǎn)移資金的能力受到限制。 （二）核算方法 1、初始投資或追加投資時，按初始投資或追加投資額增加長期股權(quán)投資的賬面價值。 2、被投資單位宣告分派的利潤或現(xiàn)金股利，投資企業(yè)按應享有的部分，確認為當期投資收益，但僅限于所獲得的被投資單位在接受投資后產(chǎn)生的累積凈利潤的分配額，超過部分作為初始投資成本的收回，沖減長期股權(quán)投資的賬面價值。 ①投資年度的處理 應享有的投資收益=投資當年被投資單位實現(xiàn)的凈損益投資企業(yè)持股比例（當年投資持有月份12） 應沖減初始投資成本的金額=被投資單位分派的利潤或現(xiàn)金股 利投資企業(yè)持股比例-應享有的投資收益 ②投資年度以后的處理 應沖減初始投資成本的金額=（投資后至本年末止被投資單位累積分派的利潤或現(xiàn)金股利-投資后至上年末止被投資單位累積實現(xiàn)的凈損益）投資企業(yè)持股比例-投資企業(yè)已沖減的初始投資成本 應確認的投資收益=投資企業(yè)當年獲得的利潤或現(xiàn)金股利-應沖減初始投資成本的金額 例2：甲企業(yè)于1998年1月1日對A公司投資50萬元，占該公司有表決權(quán)資本的10%。A公司采取當年分派上年股利的政策，1998年5月3日宣告分派現(xiàn)金股利200萬元，1998年全年實現(xiàn)凈利潤400萬元；1999年4月30日宣告分派現(xiàn)金股利500萬元，1999年全年實現(xiàn)凈利潤500萬元；2000年4月30日宣告分派現(xiàn)金股利300萬元。試進行1998——2000年A公司宣告分派現(xiàn)金股利時，甲企業(yè)的賬務處理。 ①1998年5月3日，分派的是投資前的利潤，所以沖減投資成本 借：應收股利（20010%） 20萬 貸：長期股權(quán)投資——A公司 20萬 ②1999年4月30日 借：應收股利（50010%） 50萬 貸：投資收益 40萬 長期股權(quán)投資—— A公司 10萬 ③2000年4月30日 借：應收股利（30010%） 30萬 長期股權(quán)投資—— A公司 20萬 貸：投資收益 50萬 四、權(quán)益法核算 （一）適用范圍 1、權(quán)益法：指投資最初以初始投資成本計價，以后根據(jù)投資企業(yè)享有被投資單位所有者權(quán)益份額的變動對投資的賬面價值進行調(diào)整的方法。 2、投資企業(yè)對被投資單位具有控制、共同控制或重大影響時，長期股權(quán)投資應采用權(quán)益法核算。 3、以下情況應終止采用權(quán)益法，改按成本法核算： ①投資企業(yè)由于減少投資而對被投資單位不再具有控制、共同控制和重大影響，但仍部分或全部保留對被投資單位的投資； ②被投資單位已宣告破產(chǎn)或依法律程序進行清理整頓； ③原采用權(quán)益法核算時被投資單位的資金轉(zhuǎn)移能力等并未受到限制，但其后由于各種原因而使被投資單位處于嚴格限制條件下經(jīng)營，其向投資企業(yè)轉(zhuǎn)移資金的能力受到限制。 （二）核算方法 1、股權(quán)投資差額的處理 ①股權(quán)投資差額=初始投資成本-投資時被投資單位所有者權(quán)益投資持股比例 新的投資成本=初始投資成本+（或-）股權(quán)投資差額 ②股權(quán)投資差額的攤銷期限 合同規(guī)定了投資期限的，按投資期限攤銷；合同沒有投資期限的，初始投資成本超過應享有被投資單位所有者權(quán)益份額之間的差額，按不超過10年（含10年）的期限攤銷；初始投資成本低于應享有被投資單位所有者權(quán)益份額之間的差額，按不低于10年（含10年）的期限攤銷，攤銷金額計入當期投資收益。 2、被投資單位實現(xiàn)凈損益的處理 ①凈利潤： 借：長期股權(quán)投資——企業(yè)（損益調(diào)整） 貸：投資收益 ②凈虧損：作與①相反的分錄 ③宣告分派利潤或現(xiàn)金股利： 借：應收股利 貸：長期股權(quán)投資——企業(yè)（損益調(diào)整） 3、被投資單位除凈損益以外的因素導致所有者權(quán)益的變動 ①“資本公積”增加（接受捐贈、增資擴股、外幣資本折算等） 借：長期股權(quán)投資——企業(yè)（股權(quán)投資準備） 貸：資本公積——股權(quán)投資準備 ②提取法定盈余公積和公益金時，投資方不作分錄 五、成本法與權(quán)益法的轉(zhuǎn)換 1、權(quán)益法轉(zhuǎn)為成本法：按投資的賬面價值作為新的投資成本，與該項長期股權(quán)投資有關(guān)的資本公積準備項目，不作任何處理。 2、成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法：按投資的賬面價值作為新的投資成本，并計算股權(quán)投資差額，與該項長期股權(quán)投資有關(guān)的資本公積準備項目，不作任何處理。 六、股票股利與可轉(zhuǎn)換公司債券轉(zhuǎn)為股份的處理 1、股票股利只作備查登記，不作賬務處理。部分處置時按平均成本結(jié)轉(zhuǎn)。 2、可轉(zhuǎn)換公司債券：指企業(yè)購入的可在一定時期以后轉(zhuǎn)換為股份的債券。 在可轉(zhuǎn)換公司債券未轉(zhuǎn)換為股份之前，其會計處理與長期債權(quán)投資相同，按期計提利息、攤銷溢價或折價。行使轉(zhuǎn)換權(quán)利時，按賬面價值結(jié)轉(zhuǎn)（包括面值、應計利息、溢價或折價，以及提取的減值準備），除債券面額不足轉(zhuǎn)換1股股份，按規(guī)定可以收回現(xiàn)金外，其余均轉(zhuǎn)為股權(quán)投資。 七、投資的處置 1、處置時按所收到的處置收入與長期股權(quán)投資賬面價值的差額確認為當期投資損益。 2、處置時，應同時結(jié)轉(zhuǎn)已計提的減值準備，原計入資本公積準備項目的金額轉(zhuǎn)入“資本公積——其他資本公積”科目。 3、部分處置時，應按該項投資的總平均成本確定其處置部分的成本，并按相應比例結(jié)轉(zhuǎn)已計提的減值準備和資本公積準備項目，尚未攤銷的股權(quán)投資差額也應按比例結(jié)轉(zhuǎn)。 第三節(jié) 長期債權(quán)投資 一、初始投資成本的確定 1、長期債權(quán)投資的初始投資成本是指取得時支付的全部價款（包括稅金、手續(xù)費等相關(guān)費用），但實際支付的價款中包含的已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息，作為應收項目單獨核算，不構(gòu)成初始投資成本。 2、實際支付的稅金、手續(xù)費等相關(guān)費用一般應構(gòu)成投資成本，但金額較小時可計入損益 稅金、手續(xù)費金額較小時：于購入時一次計入損益（計入“財務費用”） 稅金、手續(xù)費金額較大時：計入初始投資成本（通過“債券費用”明細科目核算） 二、長期債券的溢價、折價和利息的處理 （一）溢價和折價 票面利率＝市場利率時，發(fā)行價格＝面值，平價發(fā)行 1、債券發(fā)行的三種情況 票面利率＞市場利率時，發(fā)行價格＞面值，溢價發(fā)行 票面利率＜市場利率時，發(fā)行價格＜面值，折價發(fā)行 2、債券投資溢價或折價=（債券初始投資成本-相關(guān)費用-應收利息）-債券面值 3、溢價或折價的攤銷可選用直線法或?qū)嶋H利率法 （二）利息的處理 1、按期計提利息，按債券面值及適用的利率計算，并計入當期投資收益，如有溢價和折價則進行調(diào)整。 2、持有的一次還本付息的債券投資，應計未收利息于確認投資收益時增加投資的賬面價值；分期付息的債券投資，應計未收利息于確認投資收益時作為應收利息單獨核算。 3、實際收到的分期付息債券投資的利息，沖減已計的應收利息；實際收到的一次還本付息的債券利息，沖減投資的賬面價值。 三、其他長期債權(quán)投資 其核算原則和方法與長期債券投資基本相同，包括成本確定、 計提利息等內(nèi)容。 四、長期債權(quán)投資損益的確認及處置 （一）損益的確認 1、按債權(quán)面值取得的投資，在債權(quán)持有期間按期計提的利息收入扣除攤銷的債權(quán)費用，確認為當期投資收益。 2、溢價或折價取得的債權(quán)投資，在債券持有期間按期計提的利息收入，經(jīng)調(diào)整溢價或折價及攤銷的債券費用后的金額，確認為當期投資收益。 3、到期收回或未到期提前處置的債權(quán)投資，實際取得的價款與其賬面價值及已計入應收項目的債券利息后的差額，確認為當期投資收益。 （二）處置 1、處置時，按所收到的處置收入與賬面價值的差額確認為當期投資損益。 2、處置時，應同時結(jié)轉(zhuǎn)已計提的減值準備。 3、部分處置時，應按總平均成本確定其處置部分的成本，并按相應比例結(jié)轉(zhuǎn)已計提的減值準備。 第四節(jié) 投資的期末計價 一、短期投資的期末計價 按“成本與市價孰低法”計提短期投資跌價準備 ①按單項投資計提 計提方法 ②按投資類別計提 ③按投資總體計提 二、長期投資減值 1、長期投資減值：指長期投資未來可收回金額低于賬面價值所發(fā)生的損失。 2、對持有的長期投資是否計提減值準備的判斷標準： （1）有市價的長期投資 ①市價持續(xù)2年低于賬面價值 ②該項投資暫停交易1年或1年以上 ③被投資單位當年發(fā)生嚴重虧損 ④被投資單位持續(xù)2年發(fā)生虧損 ⑤被投資單位進行清理整頓、清算或出現(xiàn)其他不能持續(xù)經(jīng)營的跡象 （2）無市價的長期投資 ①影響被投資單位經(jīng)營的政治或法律等環(huán)境的變化 ②被投資單位所供應的商品或提供的勞務因產(chǎn)品過時或消費者偏好改變而使市場的需求發(fā)生變化，從而導致被投資單位財務狀況發(fā)生嚴重惡化 ③被投資單位所從事產(chǎn)業(yè)的生產(chǎn)技術(shù)等發(fā)生重大變化，被投資單位已失去競爭能力，從而導致財務狀況發(fā)生嚴重惡化